Analisi e commenti
Affitto d’azienda: la mappa delle imposte
Discriminante il mantenimento, per il locatore, della qualifica di imprenditore
casolare
Il contratto d’affitto d’azienda è regolato dagli articoli 2561 e 2562 del Codice civile. Di fatto è un atto con cui un soggetto concede a un altro il diritto di utilizzare la propria azienda – o un ramo di essa – dietro corrispettivo di un canone. In via preliminare, bisogna ricordare il concetto di azienda che l’articolo 2555 cc definisce come "il complesso di beni organizzato dall’imprenditore per l’esercizio dell’impresa". L’affittuario deve gestire l’azienda senza modificarne la denominazione e deve conservare l’efficienza economica dei beni ricevuti.
Tale contratto, così concepito, deve essere obbligatoriamente provato per iscritto, tramite atto pubblico o scrittura privata autenticata, salva l’osservanza delle forme dovute dalla legge per il trasferimento dei singoli beni che compongono l’azienda (immobili, veicoli, eccetera), o per la particolare natura del contratto.

Da un punto di vista fiscale, il regime di tassazione dell’affitto d’azienda è piuttosto complesso e varia a seconda delle situazioni regolate da detto contratto. Ai fini delle imposte dirette, risulta necessario distinguere il caso in cui il locatore sia una società o un imprenditore individuale, che affitta un ramo d’azienda o una fra le più aziende possedute, e il caso in cui sia un imprenditore individuale che affitta l’unica azienda posseduta.
Nella prima fattispecie, infatti, il locatore mantiene la qualifica di imprenditore, nel secondo la perde.

Per la società o imprenditore individuale che affitta una fra più aziende, i canoni di affitto maturati nel singolo periodo di imposta concorrono alla formazione del reddito di impresa. Tali proventi, quindi, sono soggetti a tassazione anche ai fini Irap.
Per il titolare che affitta l’unica azienda e che, pertanto, perde la qualifica di imprenditore, detti proventi rientrano nella categoria dei redditi diversi. In questo caso, il reddito imponibile è dato dalla differenza tra i canoni incassati e le spese documentate – anche di manutenzione ordinaria e straordinaria – ove contrattualmente risultino a carico del proprietario.

La distinzione tra società o imprenditore individuale che affitta un ramo d’azienda o una fra più aziende possedute e l’imprenditore individuale che affitta l’unica azienda posseduta risulta necessaria anche per la tassazione del contratto di affitto d’azienda ai fini delle imposte indirette.
Nel primo caso, l’affitto d’azienda è soggetto a Iva con aliquota ordinaria del 20 per cento e a imposta di registro in misura fissa pari a 168 euro; nel secondo caso, invece, il contratto è escluso dall’applicazione dell’Iva, ma rimane soggetto a imposta di registro in misura proporzionale. In questa seconda situazione, se il contratto prevede canoni separati per la parte immobiliare e per tutti gli altri beni che compongono l’azienda, vanno applicate, rispettivamente, le aliquota del 2 e del 3 per cento. Se il contratto, invece, prevede un unico canone, sia per la componente immobiliare che mobiliare dell’azienda, l’aliquota applicabile è del 3 per cento. L’articolo 23, comma 1, Dpr n. 131/1986, infatti, prevede che "se una disposizione ha per oggetto più beni o diritti, per i quali sono previste aliquote diverse, si applica l’aliquota più elevata, salvo che per i singoli beni o diritti siano stati pattuiti corrispettivi distinti".

Un caso particolare è rappresentato dall’affitto di azienda con prevalenza di fabbricati. Il legislatore, di recente, con l’articolo 35, comma 10-quater, Dl n. 223/2006, ha introdotto una norma antielusiva volta a impedire che i contribuenti occultino sotto la veste formale di affitto d’azienda operazioni che sostanzialmente rappresentano locazioni di immobili. Detto articolo normativo recita testualmente che "le disposizioni di imposte in materia di imposte indirette previste per la locazione di fabbricati si applicano, se meno favorevoli, anche per l’affitto di aziende il cui valore complessivo sia costituito, per più del 50 per cento, dal valore normale di fabbricati, determinato ai sensi dell’articolo 14 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633".
In sostanza, il regime di tassazione previsto per le locazioni immobiliari viene esteso agli affitti di azienda, qualora risulti meno favorevole per il contribuente e si verifichino le seguenti due condizioni:

 

  1. il valore normale dei fabbricati risulti superiore al 50 per cento del valore complessivo dell’azienda
  2. le regole di applicazione delle imposte indirette per gli affitti d’azienda, unitariamente considerate, permettano di ottenere un risparmio di imposta rispetto a quanto dovuto per la locazione di fabbricati.

Con la circolare n. 12/E del 1 marzo 2007, l’Amministrazione finanziaria ha fornito chiarimenti in merito all’applicazione di tale norma antielusiva.
In particolare, per quanto concerne la prima condizione, è stato chiarito che il valore complessivo dell’azienda deve essere determinato non già in considerazione del valore contabile della stessa, ma del suo valore corrente. Tale necessità sorge per rendere omogeneo, e pertanto comparabile, il valore dell’azienda affittata con gli immobili che ne fanno parte e che vengono stimati al valore di mercato.
In merito alla seconda condizione, infine, l’agenzia delle Entrate ha concluso che la tassazione dell’affitto di azienda risulta sempre più vantaggiosa rispetto a quella riservata agli immobili, nella considerazione che nel complesso aziendale siano ricompresi i fabbricati strumentali.

Filippo Gagliardi
pubblicato Lunedì 30 Luglio 2007

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