Le prestazioni rese dalla società "avvalsa", nell'ambito di un contratto di avvalimento stipulato tra due società per l'esecuzione di un intervento di manutenzione straordinaria, devono essere ricondotte alla fattispecie del subappalto avente a oggetto le prestazioni identificate nella sezione F della tabella di classificazione delle attività economiche Atecofin 2004. Le stesse sono, perciò, assoggettate al regime del reverse-charge. Il chiarimento è contenuto nella risoluzione n. 295/E dell'agenzia delle Entrate del 18 ottobre 2007.

Con lo stesso documento, inoltre, è stato ricordato che i rapporti posti in essere tra società appartenenti al medesimo gruppo, collegate tra loro da vincoli di partecipazione, non sono assimilabili ai rapporti di natura associativa posti in essere all'interno dei consorzi e delle altre strutture associative; pertanto non sono escluse, come ha precisato la circolare n. 37 del 29 dicembre 2006, dal meccanismo dell'inversione contabile.

L'intervento arriva in risposta a un quesito presentato dalla società "A" che gestisce in affidamento la rete fognaria di un ente locale e, ricevuto l'appalto per una manutenzione straordinaria, ha a sua volta affidato tali lavori a un'altra società "B" della quale possiede l'80% del capitale sociale.
I due soggetti hanno fatto ricorso a un "contratto di avvalimento", circostanza che, a parere dell'istante, porterebbe a escludere l'applicazione del reverse-charge alle operazioni di manutenzione straordinaria svolte dalla società "B". Il rapporto tra le due società andrebbe, infatti, inquadrato nell'ambito dei rapporti associativi di cui al paragrafo 5 della circolare n. 37 del 2006.

Il contratto di avvalimento
L'avvalimento è frutto dell'elaborazione della giurisprudenza comunitaria, poi seguita da quella nazionale. In sostanza, con tale contratto un'impresa può fare legittimo affidamento sulle capacità tecnico economiche di un'altra impresa, con lo scopo di rispettare le condizioni (come ad esempio l'importo del fatturato, la capacità tecnica, la capacità economica) richieste da una gara d'appalto indetta da un ente pubblico, alla quale, altrimenti, non potrebbe partecipare.
In tal caso deve dimostrare all'Amministrazione aggiudicatrice che può disporre dei mezzi necessari, ad esempio mediante presentazione dell'impegno a tal fine di questi soggetti.

La normativa comunitaria è stata recepita nell'ordinamento interno dal "Codice dei contratti pubblici relativi a lavori, servizi e forniture in attuazione delle direttive 2004/17/CE e 2004/18/CE", il quale (nel precisare che lo strumento dell'avvalimento viene previsto nel bando di gara, insieme alle regole di utilizzo dell'istituto da parte del concorrente) stabilisce, tra l'altro, che "Il contratto è in ogni caso eseguito dall'impresa che partecipa alla gara, alla quale è rilasciato il certificato di esecuzione, e l'impresa ausiliaria può assumere il ruolo di subappaltatore nei limiti dei requisiti prestati".

Rapporti di tipo associativo
Con la circolare n. 37/E è stato chiarito che il meccanismo del reverse-charge non trova applicazione in relazione alle prestazioni rese nell'ambito di taluni rapporti associativi, come, ad esempio:

 

• nelle ipotesi in cui la società consortile assuma la funzione di coordinamento per la gestione unitaria del lavoro e proceda al ribaltamento dei costi alle società consorziate, consentendo loro di concorrere alle spese in base alle rispettive quote di partecipazione
• nelle ipotesi in cui il consorzio di cooperative, affidi l'esecuzione dei lavori ai soci.

In quella sede, l'agenzia delle Entrate ha sottolineato che, in linea generale, i rapporti posti in essere all'interno dei consorzi e delle altre strutture associative analoghe non configurano subappalti o ipotesi affini.

Conclusione
La risoluzione ha precisato che, in tale fattispecie, le operazioni svolte dalla società "B" sono rese nell'ambito di un contratto di subappalto e, pertanto, sono assoggettate al regime del reverse-charge.
Infatti, in primo luogo, relativamente all'istituto dell'avvalimento, tale contratto è stato stipulato tra le due società "A" e "B" al fine di dotare "B" della certificazione necessaria per poter eseguire i lavori di ampliamento e manutenzione straordinaria della rete di proprietà e/o dati in concessione al gruppo al quale "A" e "B" appartengono; non, quindi, per dotare di requisiti finanziari o tecnici la società che partecipa alla gara ("A").
Inoltre, con il medesimo contratto la società "B" era stata "abilitata" a svolgere interventi di portata generale. È solo in un momento successivo al contratto di appalto che la società "A" ha concluso l'accordo con la società "B" per la realizzazione dei lavori di manutenzione straordinaria alla rete fognaria della citata zona dell'ente appaltante.

"B" non ha, cioè, partecipato ad alcuna gara d'appalto per l'aggiudicazione di detti lavori pubblici.
La società che stipula il contratto di appalto con l'ente locale per l'esecuzione dei lavori di manutenzione straordinaria della rete fognaria é la società "A" che, al tempo stesso, risulta l'impresa ausiliaria di "B" nel contratto di avvalimento.

L'agenzia delle Entrate ha chiarito che il contratto di avvalimento, in tale fattispecie, si discosta dal disegno normativo voluto dal legislatore, atteso che il contratto medesimo era stato stipulato a favore di una società che non ha partecipato alla gara.
Inoltre, nel contratto di appalto stipulato tra "A" e l'ente locale non c'era alcun riferimento al contratto di avvalimento, né alla esecuzione dei lavori di manutenzione da parte della società "B".
Pertanto, il contratto tra "A" e "B", stipulato per l'esecuzione dell'intervento di manutenzione straordinaria della fognatura, deve essere piuttosto ricondotto alla fattispecie di subappalto avente a oggetto prestazioni identificate nella sezione F della tabella di classificazione delle attività economiche Atecofin 2004.

Relativamente, poi, alla possibilità di assimilare i rapporti posti in essere in un gruppo societario a quelli sorti all'interno di consorzi o di altre strutture associative, la risoluzione ha chiarito che la precisazione contenuta nella circolare n. 37 del 2006, secondo cui "In linea generale (si ritiene che) i rapporti posti in essere all'interno dei consorzi e delle altre strutture associative analoghe non configurino subappalti o ipotesi affini", non è riferibile alle società appartenenti al medesimo gruppo, poiché sono collegate tra loro da vincoli di partecipazione e non da rapporti di natura associativa.