Attualità
La disciplina fiscale degli immobili (6)
Imposte dirette: immobili delle imprese
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1.3 Immobili delle imprese
Ai sensi dell'articolo 43 del Dpr n. 917/1986, non si considerano produttivi di reddito fondiario gli immobili relativi a imprese commerciali.
Pertanto, tali immobili concorrono alla formazione del reddito d'impresa, con differenti modalità a seconda che si tratta di:

  • immobili strumentali
  • immobili merce
  • immobili patrimonio.

1.3.1 Immobili strumentali
Si definiscono strumentali gli immobili utilizzati durevolmente nel processo produttivo dell'impresa.
La strumentalità dell'immobile può essere di due tipi:

  • per destinazione
  • per natura.

1.3.1.1 Immobili strumentali per destinazione
Si tratta di immobili utilizzati in via esclusiva e diretta dall'imprenditore nell'esercizio dell'impresa commerciale, indipendentemente dalla natura o dalle risultanze catastali.
Ad esempio, è strumentale per destinazione l'immobile accatastato come unità abitativa adibito, di fatto, a sede di un'impresa.
La Cassazione si è occupata di definire tale concetto, precisando che sono immobili strumentali per destinazione quelli "che abbiano come unica destinazione quella di essere direttamente impiegati nell'espletamento di attività tipicamente imprenditoriali sì da non essere idonei a produrre un reddito autonomo rispetto a quello del complesso aziendale in cui sono inseriti"(33).
Va ricordato che sono considerati tali anche quelli concessi in uso ai dipendenti che hanno trasferito per motivi di lavoro la loro residenza anagrafica nel comune in cui prestano la propria attività.
In tal caso, i canoni di locazione (anche finanziaria) e le spese di manutenzione di tali immobili sono deducibili totalmente dal reddito d'impresa, nel periodo d'imposta in cui si verifica il trasferimento dei dipendenti e nei due anni successivi.
In capo ai lavoratori dipendenti, invece, è prevista una detrazione per coloro che:

  • hanno trasferito o trasferiscono la propria residenza nel Comune di lavoro o in uno di quelli limitrofi nei tre anni antecedenti quello di richiesta della detrazione;
  • siano titolari di qualunque tipo di contratto di locazione di unità immobiliari adibita ad abitazione principale degli stessi e situate nel nuovo comune di residenza a non meno di 100 chilometri di distanza dal precedente e comunque al di fuori della propria regione.

La detrazione, che spetta per i primi tre anni, rapportati al periodo dell'anno durante il quale sussiste tale destinazione, è pari a:

  • 991,60 euro, se il reddito complessivo non supera 15.493,71 euro
  • 495,80 euro, se il reddito complessivo è superiore a 15.493,71 euro, ma non a 30.987,41 euro.

1.3.1.2 Immobili strumentali per natura
Si tratta di immobili che per loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicale trasformazione, indipendentemente dal loro utilizzo per fini imprenditoriali.
Ci si riferisce, pertanto, agli immobili inclusi nelle categorie A/10, B, C, D ed E , escluse le categorie che costituiscono pertinenze (C/2, C/6 o C/7, eccetera).

1.3.1.3 Trattamento fiscale degli immobili strumentali
Gli immobili strumentali, come accennato, concorrono alla formazione del reddito d'impresa complessivo.
Sono pertanto esclusi dal campo di applicazione dei redditi fondiari.
La partecipazione alla formazione del reddito d'impresa si verifica attraverso le plusvalenze o altri proventi iscritti in bilancio e mediante le quote annuali di ammortamento, minusvalenze, spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione e altri costi e oneri.

1.3.2 Immobili merce
Sono considerati immobili merce quelli la cui produzione, scambio o vendita costituisce oggetto dell'attività d'impresa (si pensi agli appartamenti posseduti dall'impresa costruttrice e pronti alla vendita).
Essi partecipano alla formazione del reddito d'impresa in base a costi, ricavi e rimanenze.
I ricavi derivanti dalla cessione o dal possesso di un immobile merce variano in relazione alle fattispecie in cui si conseguono (corrispettivo della cessione, canone di locazione, indennizzo, ecc.).
In particolare, essi corrispondono:

  • al corrispettivo percepito in caso di cessione dell'immobile
  • all'indennizzo conseguito dal procedimento di espropriazione per pubblica utilità
  • all'indennizzo percepito quale risarcimento di un'eventuale distruzione o lesione
  • al valore normale del bene se destinato all'autoconsumo o a finalità estranee all'esercizio dell'impresa o assegnato ai soci
  • al canone di un eventuale contratto di locazione.

1.3.2.1 Valutazione delle rimanenze finali
Le rimanenze finali relative agli immobili merce sono valutate in base ai rispettivi costi specifici, nei quali rientrano anche quelli relativi ai beni strumentali direttamente utilizzati nella produzione.
Però, in caso di realizzazione mediante contratto di appalto con esecuzione ultrannuale, il trasferimento del bene avviene in maniera frazionata unitamente ai corrispettivi (considerati ricavi d'esercizio), mentre la parte residua della realizzazione del bene costituisce rimanenza finale.
In tal caso, le rimanenze finali possono essere valutate:

  • in base ai corrispettivi pattuiti
  • in base ai corrispettivi liquidati
  • in base al costo (previa autorizzazione dell'ufficio dell'Agenzia delle Entrate).

Seguendo il criterio dei corrispettivi, a fine esercizio si calcola, in base alla porzione di opera eseguita, la parte di corrispettivo pattuito già maturata.
Qualora l'opera sia coperta da stati di avanzamento lavori (Sal) la valutazione va fatta in base ai corrispettivi liquidati.
I metodi di valutazione dei corrispettivi sono i seguenti:

  • Cost to cost: (costi sostenuti nell'esercizio / totale dei costi stimati) x corrispettivo pattuito
  • Costi standard: corrispettivo pattuito x percentuale di opera realizzata.

Come detto, in alternativa, l'impresa può richiedere l'applicazione del criterio del costo.
In tal caso:

  • l'autorizzazione va inviata all'ufficio dell'Agenzia entro i tre mesi precedenti la chiusura dell'esercizio
  • trascorsi tre mesi, in assenza di risposta dall'ufficio, la domanda si considera accolta.

1.3.3 Immobili patrimonio
Si considerano immobili patrimonio quelli relativi a imprese commerciali che non costituiscono né beni strumentali per l'esercizio dell'impresa, né beni alla cui produzione o scambio è diretta l'attività dell'impresa.
Pertanto, partecipano alla formazione del reddito d'impresa in base alle risultanze catastali.
Sono però, previste alcune particolarità:

  • così come gli immobili strumentali, quelli patrimonio producono, anche, plus/minusvalenze, ad eccezione del fatto che i costi a essi riferibili (spese di manutenzione, quote di ammortamento, eccetera) non sono deducibili in quanto forfetariamente determinati attraverso l'applicazione delle norme sui redditi fondiari
  • l'ammortamento non è fiscalmente deducibile
  • l'eventuale plusvalenza derivante dalla loro cessione partecipa alla formazione del reddito.


6 - continua. La settima puntata sarà pubblicata giovedì 13; le precedenti sono consultabili nella sezione "Riflettori su..."


NOTE:
33) Cfr. Cassazione, sentenza 5 giugno 1991, n. 6378

Saverio Cinieri
pubblicato Martedì 11 Ottobre 2005

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