Attualità
La prescrizione dei reati tributari
Nuove e vecchie regole a confronto

Il disegno di legge recante "Modifiche al codice penale e alla legge 26 luglio 1975, n. 354, in materia di attenuanti generiche, di recidiva, di giudizio di comparazione delle circostanze di reato per i recidivi, di usura e prescrizione" (ddl 3247-B, cosiddetta ex-Cirielli) è stato approvato dal Senato, in via definitiva, il 29 novembre scorso, ed è stato pubblicato, sotto le vesti di legge ordinaria, nella Gazzetta Ufficiale n. 285 del 7 dicembre 2005.
La legge n. 251 del 5/12/2005, in vigore dall’8 dicembre 2005 (giorno successivo alla pubblicazione in G.U., come previsto dal suo articolo 10, comma 1) attua una incisiva riforma del codice penale. Tra le norme che subiscono le modifiche più rilevanti vi sono quelle sulla prescrizione dei reati(1) e sulla recidiva.
Il diritto penale-tributario, principalmente regolato dal decreto legislativo n. 74/2000, viene naturalmente influenzato da queste modifiche di portata generale. Il Dlgs citato, infatti, si limita a regolare alcune fattispecie di reato e a porre limitate norme di applicazione speciale, facendo riferimento, per il resto, alle regole poste dal codice penale.

La modifica dei termini di prescrizione
L'abrogata disciplina (articolo 157 c.p.(2)) stabiliva, tra l'altro, una prescrizione decennale per i delitti con una pena massima non inferiore ai dieci anni di reclusione, e una prescrizione quinquennale per i delitti sanzionati da una pena massima inferiore a cinque anni di reclusione. Gli ulteriori termini di prescrizione fissati (o la previsione di imprescrittibilità per i reati la cui pena fosse l'ergastolo, mantenuta nella nuova formulazione), non erano rilevanti ai fini dei reati tributari contemplati dal Dlgs 74/2000.

La nuova disciplina (articolo 6 della legge 251/2005) stabilisce, invece, che la prescrizione si verifica, per tutte le tipologie di reato, "decorso il tempo corrispondente al massimo della pena edittale stabilita dalla legge e comunque un tempo non inferiore a sei anni se si tratta di delitto...", come nel caso di tutti i reati previsti dal Dlgs 74/2000.

Si aggiunge inoltre che, per la determinazione del tempo necessario per la prescrizione, non si terrà conto di eventuali diminuzioni o aumenti di pena risultanti dall'applicazione, nel caso concreto, delle circostanze attenuanti e aggravanti.
Ciò fatta eccezione per le aggravanti, per le quali la legge stabilisce una pena diversa da quella ordinaria e per quelle a effetto speciale; la recidiva, in particolare, giocherà un ruolo rilevante nell'aumento del termine di prescrizione.

E' possibile schematizzare così lo stato della prescrizione per i reati tributari:

REATO PREVISTO DAL DLGS 74/2000PENA EDITTALE MASSIMADISCIPLINA ABROGATA
(ART. 157 C.P.)
DISCIPLINA VIGENTE
(Termine base)
Dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 2)6106
Attenuante speciale di cui all'art. 2 co. 3256
Dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici (art. 3)6106
Dichiarazione infedele (art. 4)356
Omessa dichiarazione (art. 5)356
Emissione di fatture o di altri documenti per operazioni inesistenti (art. 8)6106
Attenuante speciale di cui all'art. 8 co. 3256
Occultamento o distruzione di documenti contabili (art. 10)5106
Omesso versamento di ritenute
certificate (art. 10-bis)
256
Sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte (art. 11)456


L'interruzione della prescrizione e il Dlgs 74/2000
Altra modifica di grande rilievo verrà effettuata all'articolo 161, comma 2, c.p., regolante gli effetti della interruzione e della sospensione della prescrizione: il nuovo testo prevede che "...in nessun caso l'interruzione della prescrizione può comportare l'aumento di più di un quarto del tempo necessario a prescrivere" (articolo 6, comma 5), fatte salve le previsioni più gravose in tema di recidiva e di abitualità e professionalità nel reato. L'abrogata disposizione di legge (contenuta nell'articolo 160 c.p.) prevedeva invece un aumento generalizzato e indifferenziato della metà.

L'interruzione della prescrizione, come noto, causa l'"azzeramento" del decorso del tempo fino ad allora maturato; il decorso inizia ex novo dal giorno dell'avvenuta interruzione.
Tra le cause di interruzione previste dall'articolo 160 c.p., vi sono la sentenza o il decreto di condanna, l'ordinanza di convalida del fermo e dell'arresto, l'interrogatorio reso davanti al pubblico ministero o al giudice, la richiesta di rinvio a giudizio, il decreto di fissazione dell'udienza preliminare.

Nel diritto penale-tributario esiste però un'ulteriore causa di interruzione della prescrizione, di rilevanza essenziale: quella prevista dall'articolo 17 del Dlgs 74/2000, che considera atti interruttivi della prescrizione dei reati tributari il verbale di constatazione e l'atto di accertamento delle relative violazioni.
Tale previsione di legge si è resa necessaria alla luce dei termini fissati per l'accertamento delle annualità d'imposta. L'articolo 43 del Dpr 600/1973 e l'articolo 57 del Dpr 633/72 dispongono infatti che gli avvisi di accertamento devono essere notificati entro la fine del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione.
Per evitare una sostanziale inefficacia delle norme incriminatrici, la cui notizia di reato sarebbe stata quasi inevitabilmente segnalata quattro anni dopo i fatti (alla luce dei tempi necessari per l'accertamento), il legislatore ha quindi introdotto tale causa speciale di interruzione, con effetto pari alle fattispecie generali previste dall'articolo 160 c.p.

Si consideri però, come accennato, che il periodo temporale complessivo non potrà essere superiore al massimo della pena più un quarto; il periodo aggiuntivo sarà della metà per i recidivi (nuovo articolo 99, comma 2), fino a due terzi per i soggetti già condannati due volte (nuovo articolo 99, comma 4), e del doppio per i delinquenti abituali o professionali (articoli 102, 103 e 105 c.p.).

I procedimenti pendenti e il favor rei
L'articolo 10(3) della legge 251/2005 precisa che le nuove norme inerenti i termini di prescrizione, la relativa sospensione e gli effetti dell'interruzione si applicano anche ai procedimenti penali in corso, se risultano più favorevoli di quelle precedentemente vigenti (se non comportano, cioè, un aggravamento dei termini).
Vi è un notevole limite a tale previsione, poiché essa opera solo per i processi:
1- pendenti in primo grado
2- che non siano giunti alla fase dibattimentale.

Ci si potrebbe chiedere se l'articolo 10, che comunque fa espressamente salva l'applicazione dell'articolo 2 c.p. alle ulteriori novità normative apportate dalla legge 251/2005, debba considerarsi una reiterazione del principio codificato del favor rei oppure costituisca una sua estensione e allargamento.
Il favor rei di cui all'articolo 2, comma 3, c.p. ("se la legge del tempo in cui fu commesso il reato e le posteriori sono diverse, si applica quella le cui disposizioni sono più favorevoli al reo, salvo che sia stata pronunciata sentenza irrevocabile") è, come noto, relativo alla sola successione di norme incriminatrici (norme sostanziali(4), quindi, e non procedurali).

Si noti però che le norme sulla prescrizione, come ha precisato Cass. pen., sez. II, n. 67 del 5/1/93 con particolare riferimento all'articolo 160 c.p., hanno "carattere di norma penale sostanziale (e non processuale)", rimanendo comunque soggette al regime ordinario dell'articolo 2, comma 3, c.p. Di conseguenza, l'articolo 10, senza dubbio animato da una ratio di "favor rei", integra - limitandolo come sopra specificato - l'omonimo principio penalistico, che avrebbe comunque trovato applicazione.


NOTE:
1) La prescrizione del reato è una causa estintiva del reato costituita dal decorso di un certo ammontare di tempo, predeterminato dalla legge, senza che sia intervenuta una sentenza di condanna irrevocabile.

2) L'articolo 157 del codice penale recitava: (Prescrizione. Tempo necessario a prescrivere)
La prescrizione estingue il reato:
1- in venti anni, se si tratta di delitto per cui la legge stabilisce la pena della reclusione non inferiore a ventiquattro anni.
2- in quindici anni, se si tratta di delitto per cui la legge stabilisce la pena della reclusione non inferiore a dieci anni;
3- in dieci anni, se si tratta di delitto per cui la legge stabilisce la pena della reclusione non inferiore a cinque anni;
4- in cinque anni, se si tratta di delitto per cui la legge stabilisce la pena della reclusione inferiore a cinque anni, o la pena della multa;
5- in tre anni, se si tratta di contravvenzione per cui la legge stabilisce la pena dell'arresto;
6- in due anni, se si tratta di contravvenzione per cui la legge stabilisce la pena dell'ammenda.


3) Articolo 10:"1. La presente legge entra in vigore il giorno successivo a quello della sua pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale.
2. Ferme restando le disposizioni dell'articolo 2 del codice penale quanto alle altre norme della presente legge, le disposizioni dell'articolo 6 non si applicano ai procedimenti e ai processi in corso se i nuovi termini di prescrizione risultano più lunghi di quelli previgenti.
3. Se, per effetto delle nuove disposizioni, i termini di prescrizione risultano più brevi, le stesse si applicano ai procedimenti e ai processi pendenti alla data di entrata in vigore della presente legge, ad esclusione dei processi già pendenti in primo grado ove vi sia stata la dichiarazione di apertura del dibattimento, nonché dei processi già pendenti in grado di appello o avanti alla Corte di cassazione
".

4) Considerando ricomprese in esse anche le norme extrapenali richiamate dalla fattispecie, ad esempio la nozione di "incaricato di pubblico servizio".

Antonio Karabatsos
pubblicato Giovedì 15 Dicembre 2005

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