Nel mirino dell’articolo 1 del comma 6 del decreto legge n. 262 del 3 ottobre 2006 quelle rese da residenti in Stati a fiscalità privilegiata

Convertito il decreto legge collegato alla Finanziaria 2007, ovvero il n. 262 del 3 ottobre 2006, il cui articolo 1 è dedicato alle misure di contrasto all’evasione ed elusione fiscali. Il suo comma 6 (modificato dalla legge di conversione n. 286 del 24 novembre 2006) introduce un giro di vite al regime di deducibilità nell’ambito del reddito d’impresa. Tali costi, a seguito della riforma, risultano indeducibili non solo se derivano da operazioni effettuate con imprese domiciliate in tali Stati o territori, ma anche se sono sostenuti in ragione di prestazioni professionali realizzate da soggetti ivi fiscalmente residenti. Il comma 6 dell’articolo 1 del decreto legge 262 del 2006 recita infatti: "Dopo il comma 12 dell'articolo 110 del testo unico delle imposte sui redditi di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, è aggiunto il seguente: "12-bis. Le disposizioni dei commi 10 e 11 si applicano anche alle prestazioni di servizi rese dai professionisti domiciliati in Stati o territori non appartenenti all'Unione europea aventi regimi fiscali privilegiati". Si evidenzia che i regimi fiscali privilegiati di cui all’articolo 110 del Tuir sono elencati dal decreto 23 gennaio 2002 (come modificato dal decreto 22 marzo 2002), ovvero da una "black list" diversa da quella relativa agli articoli 167 e 168 Tuir (quest’ultima contenuta nel decreto del 21 novembre 2001).

Le condizioni per la deducibilità
L’indeducibilità ex articolo 110 Tuir può essere evitata nel caso si verifichino, alternativamente, i presupposti del comma 11 di tale articolo, cioè quando "le imprese residenti in Italia forniscano la prova che le imprese estere svolgano prevalentemente un’attività commerciale effettiva, ovvero che le operazioni poste in essere rispondono ad un effettivo interesse economico e che le stesse hanno avuto concreta esecuzione". I requisiti saranno verificati in sede di controllo o di interpello preventivo ex articolo 11 comma 13 della legge 413 del 1991, tramite la produzione di prove documentali riferite: per la prima "esimente", all’attività svolta in concreto dal soggetto residente nei paradisi fiscali (in questo caso rappresentato non da una "impresa" ma da un soggetto esercente attività professionale); per la seconda esimente, essenzialmente, alla natura e alla effettività dell’operazione, come chiarito dalla prassi dell’Agenzia delle Entrate e del Comitato consultivo per le norme antielusive (cfr. da ultimo parere n. 4 del 7 marzo 2006).

La ratio della nuova disposizione
L’estensione della indeducibilità ai componenti negativi relativi alle prestazioni professionali realizzate da soggetti residenti nei paradisi fiscali sembra costituire un perfezionamento ed una "chiusura" del sistema, allo scopo di sottoporre a rigidi requisiti tutti i componenti negativi d’impresa che derivino da soggetti potenzialmente a "rischio". Il "rischio" in questione è naturalmente rappresentato dalla possibilità che, tramite soggetti compiacenti, vengano creati componenti negativi fittizi che incidono in proporzione all’aliquota applicata al reddito imponibile, ovvero per il 33 per cento nel caso dei soggetti Ires (nonostante, si ripete, la disposizione valga per tutti i percipienti di reddito d’impresa). Nello Stato o territorio a fiscalità privilegiata il componente reddituale verrà invece sottoposto a tassazione agevolata, sempre che il soggetto ivi residente ne dichiari la percezione. Nulla vieta, invece, che, in una logica di pianificazione fiscale, l’impresa acquisti realmente alcuni beni o servizi da soggetti residenti nei paradisi fiscali allo scopo di fruire delle migliori condizioni commerciali, rese possibili dalla fiscalità di favore; ed in tal senso ne dovrà essere offerta dimostrazione con la procedura sopra accennata.

Le prestazioni professionali
Con particolare riferimento alle prestazioni professionali, esse sono caratterizzate da una natura maggiormente "insidiosa" poiché sono valutabili con maggiore difficoltà rispetto, si ponga, ad una ordinaria cessione di beni. Tale valutazione, usualmente effettuata dal verificatore, riguarda la loro effettività e la congruità del prezzo, cioè la loro inerenza, totale o parziale, ai componenti positivi del reddito d’impresa. La previsione in commento è stata introdotta proprio allo scopo di agevolare il controllo di tali elementi, imponendo, a pena di indeducibilità, l’esperimento dell’onere della prova in capo al contribuente. Il nuovo comma 12bis dell’articolo 110 Tuir rinvia infatti espressamente al comma 11, in cui vengono descritte le condizioni per soddisfare tale onere; mentre l’originaria formulazione della novella normativa, che non conteneva tale richiamo, è stata modificata in sede di conversione del decreto legge proprio per assicurare l’operatività della "prova contraria" anche con riferimento ai costi derivanti da prestazioni professionali.