In caso di rateizzazione dei pagamenti, il condono, previsto dall'articolo 9-bis della legge 289/2002, non può ritenersi perfezionato se alcuni versamenti vengono effettuati in ritardo.
Lo ha stabilito la Corte di cassazione con ordinanza n. 20966 dell'11 ottobre.

Il caso
Una società stabilisce di condonare una cartella di pagamento emessa per Irpeg, Irap, Iva e ritenute alla fonte, iscritte a ruolo a seguito del controllo automatizzato della dichiarazione dei redditi per l'anno d'imposta 2001, dal quale erano emersi omessi versamenti.
Non provvede, però, a effettuare i pagamenti della seconda e della terza rata alle rispettive scadenze e, di conseguenza, l'ufficio emette il provvedimento di diniego di condono.
Nei giudizi di merito, le Commissioni tributarie ritengono perfezionata, per la società, la definizione degli omessi versamenti, nonostante il ritardo nei pagamenti delle rate successive alla prima.

In particolare, la Commissione tributaria regionale respinge l'appello dell'Agenzia, ritenendo che l'articolo 9-bis non stabilisce le conseguenze del mancato tempestivo versamento delle rate successive alla prima. A parere dei giudici di secondo grado, in assenza di previsione normativa, l'inefficacia della definizione del condono non sarebbe potuta derivare automaticamente dal predetto ritardo, sia perché nel quadro del sistema attuato dalla legge sono previste molteplici ipotesi di segno opposto a quella sostenuta dall'ufficio, in base alle quali la definizione del condono si ritiene perfezionata con il pagamento della prima rata, sia perché il legislatore, quando ha inteso sanzionare la decadenza dal beneficio del condono, ha previsto espressamente questa eventualità, come nel caso dell'articolo 11, comma 3, della legge 289/2002.

Di contrario avviso, invece, è il giudice di legittimità che, con ordinanza n. 20966 dell'11 ottobre, ha affermato che "… non è configurabile in tema di condono, proprio per il carattere eccezionale di tale istituto, un principio generale destinato a valere in caso di silenzio del legislatore e tanto meno tale principio può identificarsi con quello ritenuto dalla C.T.R. dato che la sostituzione dell'obbligazione tributaria, oggetto della lite fiscale pendente, con quella assunta dal contribuente con l'istanza di definizione appare condizionata … al beneficio del riconoscimento e pagamento immediato della ridotta entità del debito tributario da parte del contribuente...".

Osservazioni
Due gli spunti rilevanti nell'ordinanza della Corte suprema.
Il primo, giuridico, riguarda gli effetti per il ritardato pagamento previsti dal legislatore a seconda della diversa tipologia di condono; il secondo, etico, riguarda il giudizio sulla mora del contribuente.

La Corte delinea, in modo chiaro e diretto, la tipologia di condono di cui all'articolo 9-bis, differenziandola dalle altre per struttura e funzione.
Tale norma, che presenta un meccanismo di rateizzazione dei pagamenti del tutto analogo a quello previsto dalle altre disposizioni della legge 289/2002 (ad esempio, gli articoli 7, comma 5; 8, comma 3; 9, comma 12; 15, comma 5 e 16, comma 2), a differenza delle altre ipotesi, non prevede espressamente le conseguenze del mancato tempestivo pagamento delle rate successive alla prima.
Nelle altre disposizioni, "… il pagamento della prima rata è atto sufficiente a determinare la definizione della lite pendente" (Cassazione, ordinanza n. 22569/2009).
Non è così per il condono da articolo 9-bis al quale "non può ritenersi … applicabile il principio… affermato con riferimento alla chiusura delle liti fiscali pendenti prevista dalla L. n. 289 del 2002, art. 16 in base al quale nel caso in cui il contribuente si avvalga della facoltà, prevista dal comma 2 di detta disposizione, di versare ratealmente l'importo dovuto, soltanto l'omesso versamento della prima rata comporta l'inefficacia dell'istanza di condono, con la conseguente perdita della possibilità di avvalersi della definizione agevolata, mentre in caso di mancato versamento delle rate successive si procede ad iscrizione a ruolo (a titolo definitivo) dell'importo dovuto, ai sensi del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 14 con addebito di una sanzione amministrativa pari al 30 per cento delle somme non versate (ridotta alla metà in caso di versamento eseguito entro i trenta giorni successivi alla scadenza della rata), oltre agli interessi legali (v. Cass., 23/10/2006, n. 22788. V. anche Cass., 28/5/2007, n. 12410; Cass., 22/3/2006, n. 6370)…" (Cassazione, sentenza n. 20745/2010).

La stessa Corte ha qualificato il condono ex articolo 9-bis un "… condono tributario clemenziale, che, basandosi sul presupposto di un illecito tributario, elimina o riduce le sanzioni…" (Cassazione, sentenza n. 18353/2007), ma a condizione di rispettare la stessa procedura.
A parere dei giudici di legittimità, infatti, la circostanza che nessuna disposizione di legge preveda la decadenza dal beneficio del condono per il ritardo nei versamenti non può far salva la definizione ex articolo 9-bis. Tale tipologia di condono è caratterizzata per consentire al contribuente il "pagamento immediato della ridotta entità del debito tributario…", godendo di una riapertura di termini per effettuare i versamenti omessi senza applicazione delle sanzioni amministrative (pari al 30% degli importi dovuti - articolo 13, Dlgs 471/1997) solo a seguito, però, dell'integrale pagamento degli importi dovuti e, in caso di rateazione, dopo che si è provveduto al puntuale pagamento di tutte le rate alle scadenze di legge.
 
Sembrerebbe irrazionale, infatti, conservare il beneficio (pagamento dei versamenti omessi nonostante i termini scaduti e senza sanzioni) nei confronti di un contribuente che, dopo aver versato nei termini la prima rata, ha reiterato la stessa violazione - omesso versamento - che è oggetto della definizione, pagando in ritardo le rate successive.
Oltre che della peculiarità del condono ex articolo 9-bis, sembra che la Cassazione abbia preso atto del paradosso, etico prima ancora che giuridico, che verrebbe a determinarsi ammettendo che il contribuente, per sanare gli omessi versamenti, può a sua volta incorrere in altre omissioni di versamento, a loro volta sanzionabili. La sanzione amministrativa del 30% - risparmiata col pagamento della prima rata - dovrebbe, infatti, essere irrogata con riferimento al versamento tardivo delle rate successive alla prima.