Giurisprudenza
Nessuna "autonomia" professionale:
i prelevamenti sono come ricavi
La Ctr si è limitata ad affermare la natura non imprenditoriale dell'attività economica esercitata dal contribuente, facendo riferimento ad albi che non ha nemmeno specificato
immagine di un bancomat
In tema di accertamenti bancari, la presunzione sui prelevamenti ingiustificati dal conto corrente è applicabile anche agli agenti immobiliari, salvo che il giudice, con motivazione esaustiva, qualifichi il contribuente come lavoratore autonomo. Lo ha stabilito la Corte di cassazione con l'ordinanza 26774 del 13 novembre 2017, con cui ha accolto il ricorso presentato dall'ufficio.

La vicenda processuale
La controversia riguarda un avviso di accertamento emesso dall'Agenzia delle entrate a seguito di indagini finanziarie condotte nei confronti di un contribuente che svolge attività di "mediazione immobiliare".
In particolare, sulla scorta della documentazione bancaria acquisita e delle dichiarazioni rese dalla parte, le operazioni di prelevamento e versamento rilevate nei conti correnti nella disponibilità del contribuente e da questi non giustificate sono state ricondotte all'attività d'impresa esercitata e, ai sensi dell'articolo 32, comma 1, n. 2, del Dpr 600/1973, i "prelevamenti" e i "versamenti" non giustificati sono stati considerati ricavi non dichiarati.

La controparte ha sostenuto che la sua attività deve essere assimilata a lavoro autonomo: tale circostanza comporterebbe l'annullamento dei prelevamenti come ricavi. La Commissione tributaria regionale della Liguria accoglieva l'appello proposto dal contribuente avverso la sentenza della Ctp di Genova, che ne aveva solo parzialmente accolto il ricorso.
La Ctr osservava che, esercitando il contribuente attività di lavoro autonomo (agenzia immobiliare), doveva applicarsi la sentenza 228/2014 della Corte costituzionale e, quindi, escludersi la fondatezza delle pretese creditorie erariali portate dall'atto impositivo impugnato, in quanto basate sulla presunzione legale relativa (articolo 32, Dpr 600/1973), appunto dichiarata costituzionalmente illegittima da detta pronuncia del giudice delle leggi.

Avverso la decisione l'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione, lamentando il difetto assoluto di motivazione, in ordine al punto controverso - della qualificazione dell'attività economica del contribuente quale lavoro autonomo ovvero di impresa.
La Corte di cassazione ha accolto il ricorso ribadendo che - "la riformulazione dell'art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, disposta dal D.L. 22 giugno 2012, n. 83, art. 54 conv. in L. 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 preleggi, come riduzione al minimo costituzionale del sindacato di legittimità sulla motivazione. Tale anomalia si esaurisce nella "mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico" "nella motivazione apparente", nel "contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e nella "motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile", esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di "sufficienza" della motivazione" (sezioni unite, sentenza 8053/2014).
Secondo la Corte, nel caso in esame, la motivazione della sentenza impugnata rientra paradigmaticamente nelle indicazioni patologiche di cui a tali arresti giurisprudenziali, ponendosi ben al di sotto del "minimo costituzionale" in quanto la Ctr si è "limitata ad affermare apoditticamente la natura professionale e non imprenditoriale dell'attività economica esercitata dal contribuente, facendo riferimento ad albi professionali che nemmeno vengono specificati".

La Ctr ha dunque motivato solo "apparentemente" l'accertamento di fatto riguardo alla questione, controversa, della qualificazione dell'attività economica del contribuente quale lavoro autonomo ovvero di impresa.

Osservazioni
La controparte ha sostenuto che la sua attività è assimilabile a lavoro autonomo: tale circostanza comporterebbe l'annullamento dei prelevamenti come ricavi.
Sul punto è intervenuta la sentenza 228/2014 della Corte costituzionale, chiamata a pronunciarsi sulla costituzionalità della disposizione di cui all'articolo 32 comma 1, numero 2), secondo periodo, del Dpr 600/1973, così come modificato dalla legge 311/2004, in merito all'utilizzo delle presunzioni riguardanti i prelievi bancari nelle procedure di accertamento nei confronti dei lavoratori autonomi non imprenditori.
I giudici della Consulta hanno, nell'occasione, affermato l'illegittimità costituzionale dell'articolo 32, nella parte in cui estendeva anche ai lavoratori autonomi l'operatività di detta presunzione, arbitrariamente equiparandoli agli imprenditori (cfr Cassazione, sentenza 12021/2015).

Su tale aspetto la Corte costituzionale ha affermato che "anche se le figure dell'imprenditore e del lavoratore autonomo sono per molti versi affini nel diritto interno come nel diritto comunitario, esistono specificità di quest'ultima categoria che inducono a ritenere arbitraria l'omogeneità di trattamento prevista dalla disposizione censurata, alla cui stregua anche per essa il prelevamento dal conto bancario corrisponderebbe ad un costo a sua volta produttivo di un ricavo. Secondo tale doppia correlazione, in assenza di giustificazione deve ritenersi che la somma prelevata sia stata utilizzata per l'acquisizione, non contabilizzata o non fatturata, di fattori produttivi e che tali fattori abbiano prodotto beni o servizi venduti a loro volta senza essere contabilizzati o fatturati".
Continua la Corte affermando che "il fondamento economico-contabile di tale presunzione è stato ritenuto da questa Corte (sentenza 225/2005) congruente solo con il fisiologico andamento dell'attività imprenditoriale, il quale è caratterizzato dalla necessità di continui investimenti in beni e servizi in vista di futuri ricavi".

Analoga caratteristica non è rinvenibile nell'attività svolta dai lavoratori autonomi, caratterizzata invero dalla "preminenza dell'apporto del lavoro proprio e dalla marginalità dell'apparato organizzativo". Tale marginalità "assume differenti gradazioni a seconda della tipologia di lavoratori autonomi, sino a divenire quasi assente nei casi in cui è più accentuata la natura intellettuale dell'attività svolta, come per le professioni liberali". La Consulta ha ben illustrato le motivazioni per le quali non si può equiparare il reddito d'impresa a quello di lavoro autonomo e la linea difensiva dell'ufficio è che tale sentenza non può essere applicata al caso di specie proprio perché il contribuente produce ricavi in quanto imprenditore.

La Corte di cassazione, con l'ordinanza in esame, seppur in forma sintetica, condivide tale affermazione nel punto in cui evidenzia che la Ctr non ha motivato tale fondamentale profilo, laddove si è limitata ad affermare che "la natura professionale e non imprenditoriale dell'attività economica esercitata dal contribuente, facendo riferimento ad albi professionali che nemmeno vengono specificati".
Tra l'altro, disapplicare la normativa in esame a un imprenditore, come nel caso, è del tutto infondato ed errato sia dal punto di vista logico che giuridico e determinerebbe un'indebita disparità di trattamento tra contribuenti esercenti l'attività d'impresa.
Si evidenzia che l'attività dell'agente di affari in mediazione immobiliare e mandatario a titolo oneroso è fiscalmente inquadrata tra quelle di impresa. A conferma di quanto detto si richiama l'articolo 2195 del codice civile che stabilisce che: "sono soggetti all'obbligo dell'iscrizione nel registro delle imprese gli imprenditori che esercitano :1) un'attività industriale diretta alla produzione di beni o di servizi ;2) un'attività intermediaria nella circolazione dei beni ;3) un'attività di trasporto per terra , per acqua o per aria;4) un'attività bancaria o assicurativa ;5) altre attività ausiliarie delle precedenti" (un settore estremamente vasto ed eterogeneo nel quale rientrano, per esempio, le attività di agenzia, di mediazione, di pubblicità e di informatica).

In via generale, si osserva che mentre le disposizioni sul lavoro autonomo e sull'attività delle professioni intellettuali è regolata dal codice civile a partire dall'articolo 2222, quella del mediatore ha una sua disciplina specifica e precedente negli articoli 1754 e seguenti.
Nello specifico, l'attività degli agenti immobiliari è regolata dagli articoli 1754-1765 del codice civile e, in particolare, dalla legge 39/1989, che istituisce, tra l'altro, il ruolo degli "agenti d'affari in mediazione" presso le Camere di commercio, nonché i requisiti per l'esercizio dell'impresa.
Altro profilo rilevante individuato dalla Cassazione è l'obbligo di iscrizione agli ordini professionali. Infatti, mentre i professionisti intellettuali sono iscritti agli Ordini, i mediatori sono iscritti a un Ruolo (peraltro abolito) delle Camere di commercio, solo per i mediatori sussiste l'obbligo di iscrizione al Registro imprese delle Cciaa, tipico delle attività imprenditoriali.

Tali aspetti sono stati puntualmente individuati dalla Ctr di Firenze, che in merito alla debenza dell'Irap ha affermato che "l'attività di mediazione deve essere inquadrata tra quelle ausiliarie delle imprese tipicamente commerciali previste dall'art 2195 del c.c. e, come tali, caratterizzate dall'organizzazione autonoma dei soggetti che la pongono in essere, rivolta principalmente a facilitare lo scambio di beni e di servizi. Il mediatore immobiliare è dunque, per definizione, un imprenditore, con tutte le responsabilità e caratteristiche che derivano da tale veste giuridica, condizionata dall'iscrizione in apposito ruolo, ed alla denuncia dell'attività al Registro delle Imprese presso la Camera di commercio della provincia in cui egli intende operare (Ctr Firenze, sentenza 40/2009).
Filomena Scarano
pubblicato Martedì 28 Novembre 2017

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