Giurisprudenza
Non serve la denuncia penale
per ricorrere ai "supplementari"
In presenza di elementi obiettivi che la rendono obbligatoria, il Fisco si assicura l'extratime, anche se non viene presentata tempestivamente o non è affatto trasmessa
immagine di orologio a spirale
Per gli avvisi di accertamento tributario relativi ai periodi d'imposta precedenti a quello in corso al 31 dicembre 2016 e notificati prima del 2 settembre 2015 (articolo 2, comma 3, Dlgs 128/2015), i termini previsti dall'articolo 43, Dpr 600/1973, e dall'articolo 57, Dpr 633/1972, nella versione applicabile ratione temporis al periodo di imposta 2003, sono raddoppiati in presenza di seri indizi di reato, anche se la denuncia penale sia stata presentata oltre i termini di decadenza ovvero non sia stata affatto presentata.
Lo ha chiarito la Cassazione con la sentenza 26037 del 16 dicembre 2016.

I fatti
L'Agenzia delle Entrate ha rettificato i redditi dichiarati da una società in nome collettivo e quelli attribuiti per trasparenza ai soci, relativi all'anno d'imposta 2003, disconoscendo i costi ritenuti indeducibili e recuperando Iva indetraibile perché relativa a fatture per operazioni inesistenti.

I ricorsi proposti da società e soci sono stati respinti sia in primo grado che in appello e, infine, anche in Cassazione.
La Corte suprema, infatti, ha riscontrato le condizioni di fatto previste dall'articolo 2, comma 3, del Dlgs 128/2015 (anno d'imposta 2003; pvc notificato il 3 marzo 2011, cioè anteriormente al 2 settembre 2015; avvisi di accertamento notificati alla società e ai soci il 6 dicembre 2011, cioè entro il 3 dicembre 2015), e ha ritenuto legittimi gli atti impugnati "… con conseguente applicazione del testo previgente degli artt. 43, terzo comma del d.P.R. n. 600 del 1973 e 57, terzo comma, d.P.R. n. 633 del 1972 e, quindi, con esclusione della necessità di presentare la denuncia penale ai fini del cosiddetto raddoppio dei termini…, stante l'astratta sussistenza, al momento della constatazione (anno d'imposta 2003; processo verbale notificato il 31 marzo 2011) di elementi idonei a far insorgere l'obbligo di denuncia per un reato commesso in riferimento alla dichiarazione presentata nel 2004 per i redditi del 2003 e previsto dal d. lgs. n. 74/2000 (secondo la disciplina penale a quel tempo applicabile)…".

La sentenza
I giudici di legittimità sono stati chiamati a individuare la disciplina applicabile in materia di raddoppio dei termini di accertamento pur in assenza di denuncia penale, soprattutto considerato il contrasto apparente tra la disciplina transitoria introdotta dall'articolo 2, comma 3, del Dlgs 128/2015, e quella, di poco successiva, recata dall'articolo 1, comma 132, della legge 208/2015.

Prime modifiche ai termini: il Dl 223/2006 e i presupposti per l'obbligo di denuncia
La Corte costituzionale (sentenza 247/2011) e la Cassazione (sentenze 20043 e 9974 del 2015) sono intervenute a chiarire che, per le modifiche apportate all'articolo 43 del Dpr 600/1973 e all'articolo 57 del Dpr 633/1972, dall'articolo 37 del Dl 223/2006, il raddoppio dei termini per l'accertamento si applica anche alle annualità d'imposta anteriori a quella pendente al momento della sua entrata in vigore (4 luglio 2006).

Ciò in quanto:
  • la norma di modifica, stabilendo il prolungamento dei termini non ancora scaduti alla data della sua entrata in vigore, ha inciso (protraendoli) sui termini di accertamento delle violazioni commesse prima di tale data
  • l'effetto del raddoppio deriva, sul piano sistematico, dall'applicabilità ex nunc della protrazione dei termini in corso, nel rispetto dell'articolo 11 preleggi, comma 1, del codice civile, e dell'articolo 3, comma 1, della legge 212/2000 e, sul piano fattuale, dal mero riscontro di fatti comportanti l'obbligo di denuncia penale ex articolo 331 cpp, indipendentemente dall'effettiva presentazione della denuncia (Cassazione, sentenza 1171/2016), dall'inizio dell'azione e dall'accertamento penali del reato e a prescindere dalla circostanza che l'azione penale non sia proseguita o sia intervenuta una relativa decisione di proscioglimento, di assoluzione o di condanna (visto il regime del "doppio binario" tra giudizio penale e procedimento/processo tributario, ex articolo 20, Dlgs 74/2000).
Di conseguenza, poiché i termini raddoppiati non si innestano su quelli "brevi" ordinari, ma operano autonomamente, in presenza di elementi obiettivi tali da rendere obbligatoria la denuncia per i reati previsti dal Dlgs 74/2000, la Cassazione ha dato atto che, nella fattispecie al suo esame, la Commissione regionale aveva correttamente accertato il ricorrere delle condizioni legittimanti l'applicazione del termine lungo di accertamento ("raddoppiato"), visto il coinvolgimento della società nell'uso fraudolento di fatture false per operazioni inesistenti (articolo 2, Dlgs 74/2000), in "attuazione del sistema fraudolento" instaurato tra la società e il falso "fornitore".

Norme successive: Dlgs 128/2015 e adempimenti relativi alla denuncia
La Cassazione ha affermato che le ulteriori modifiche introdotte dall'articolo 2, commi 1 e 2, del Dlgs 128/2015 (in vigore dal 2 settembre 2015) agli articoli 43 e 57 richiamati (secondo le quali, il raddoppio dei termini di accertamento in caso di violazioni penali opera solo se la denuncia è effettivamente presentata e trasmessa all'autorità giudiziaria entro il termine ordinario di decadenza dal potere di accertamento) non hanno inciso sulla fattispecie esaminata poiché, secondo la disciplina transitoria (articolo 2, comma 3, Dlgs 128/2015), le disposizioni dei commi 1 e 2 dell'articolo 2 citato non trovano applicazione per le violazioni constatate con processi verbali notificati prima del 2 settembre 2015 (nel caso di specie, il processo verbale era stato notificato il 31 marzo 2011) e seguite dalla notifica di atti impositivi entro il 31 dicembre 2015 (gli avvisi di accertamento erano stati notificati alla società e ai soci il 6 dicembre 2011).

Ulteriori interventi normativi (legge 208/2015) e coordinamento delle normative transitorie
L'articolo 1, commi da 130 a 132, della legge 208/2015, poi, ha escluso il raddoppio dei termini e ha fissato un termine di accertamento più lungo di quello ordinario precedente, prevedendo, dal 1° gennaio 2016, un altro regime transitorio (comma 132) secondo il quale la nuova disciplina trovava applicazione per gli avvisi relativi al periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2016 e successivi.
Per i periodi d'imposta precedenti, invece, i termini restavano raddoppiati in caso di violazioni che comportavano obbligo di denuncia penale per i reati di cui al Dlgs74/2000, ma a condizione che la denuncia penale fosse presentata o trasmessa dall'Amministrazione finanziaria entro il termine di scadenza del 31 dicembre del quinto anno successivo alla dichiarazione o del settimo anno successivo a quello in cui si sarebbe dovuta presentare la dichiarazione.
La Corte ha coordinato tale disciplina con quella dettata dal Dlgs 128/2015, osservando che il regime transitorio previsto dall'articolo 1, comma 132, della legge 208/2015, per i periodi d'imposta anteriori a quello in corso al 31 dicembre 2016, era residuale e riguardava solo fattispecie non regolate dal precedente regime transitorio (articolo 2, comma 3, del Dlgs 128/2015).

Conclusioni
Una volta affermata la legittimità dell'avviso notificato alla Snc, la Cassazione è pervenuta alle stesse conclusioni anche per i soci.
In particolare, ha affermato che la posizione di amministratori disgiuntivi (in difetto di prova contraria), ex articolo 2257 cc, se non di amministratori congiuntivi ex articolo 2258 cc, oltre che l'amplissimo potere di controllo ex articolo 2261 cc, escludevano sia che i soci avevano natura di terzi rispetto alla società sia la necessità di una distinta notificazione ai singoli soci del pvc con la contestazione di fatti di reato commessi da un (co)amministratore nell'esercizio delle sue funzioni e in vista del vantaggio (illecito) comune, costituito dal maggiore reddito sociale imputato per trasparenza ai soci e derivante da operazioni oggettivamente inesistenti e falsamente fatturate (con conseguenti dichiarazioni infedeli Irpef anche dei singoli).
 
Romina Morrone
pubblicato Martedì 10 Gennaio 2017

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