Il termine biennale di decadenza dal rimborso Iva decorre dalla data di presentazione della dichiarazione e non dal momento in cui è preclusa all’agenzia delle Entrate la possibilità di procedere alla rettifica della stessa. E’ la conclusione cui è giunta la Ctr Toscana, con la sentenza n. 29/35/07.

La tesi rigettata in appello era stata sostenuta da un contribuente, il quale, evidenziando nella dichiarazione del 1997 un "importo richiesto al rimborso", non aveva mai presentato l’apposito modello VR, ritenendo che tale adempimento fosse solo un onere per accelerare la richiesta di rimborso. In particolare, tale modello, a detta del ricorrente, non doveva essere presentato perché l’Amministrazione aveva emesso un provvedimento di fermo amministrativo derivante dalla notifica di verbali della Guardia di finanza.

Il rimborso veniva richiesto solo nel 2003 e l’agenzia delle Entrate negava il diritto vantato per la compiuta decadenza biennale, prevista dall’articolo 21 del Dlgs 546/1992 ("la domanda di restituzione, in mancanza di disposizioni specifiche, non può essere presentata dopo due anni dal pagamento, ovvero, se posteriore, dal giorno in cui si è verificato il presupposto per la restituzione"). Tale disposizione, infatti, è pacificamente ritenuta in dottrina e in giurisprudenza applicabile all’Iva (cfr Cassazione, sentenza 16477/2004) in quanto norma residuale, che opera in tutti i casi in cui una legge d’imposta non preveda espressamente un termine per il rimborso.

Già il giudice di primo grado aveva respinto il ricorso, sulla base della constatazione che l’istituto del fermo amministrativo non impedisce la presentazione nei termini della domanda di rimborso.

Il contribuente proponeva appello sulla base di una serie articolata di motivi:

 

• la Ctp aveva omesso di pronunciarsi sulla domanda subordinata a quella principale di annullamento del provvedimento di diniego e, cioè, sulla richiesta di accertamento dell’esistenza del diritto di credito
• per la domanda di rimborso bastava la semplice indicazione in dichiarazione dell’importo chiesto a rimborso, mentre la presentazione del modello VR aveva la finalità di accelerare il rimborso stesso
• la decadenza biennale decorreva dal momento in cui l’anno d’imposta non poteva essere più accertato dall’Agenzia e, quindi, nel caso concreto, dal 31/12/2002.

La Commissione regionale ha esaminato, in via preliminare, la questione dell’eccepita mancata pronuncia della Ctp sulla domanda, subordinata, di accertamento dell’esistenza del credito vantato, osservando che "il petitum del ricorso alla Commissione provinciale, è diretto all’annullamento del provvedimento di diniego del rimborso" e che solo in quest’ambito la materia del contendere va circoscritta, in quanto la giurisdizione tributaria si concretizza in un giudizio impugnatorio dell’atto e non in un giudizio di accertamento del rapporto tributario.

Sul motivo principale di impugnazione, e cioè sulla tesi che il termine di decadenza per chiedere il rimborso decorre non dalla data di presentazione della dichiarazione, ma dal giorno in cui all’Agenzia è preclusa la rettifica della dichiarazione stessa, invece, il collegio ha giudicato questo "un argomento erroneo, in quanto l’esistenza del credito non può dipendere dalla omissione di una eventuale attività accertativa da parte dell’Amministrazione, trattandosi di fatto negativo del tutto estraneo alla fattispecie costitutiva del credito".

A sostegno di tale motivazione, i giudici fiorentini hanno citato la sentenza della Corte di cassazione n. 813/2005. In quella occasione, la Suprema corte, in un caso in cui un contribuente aveva sostenuto che il termine di decadenza per il rimborso dell’Iva indebitamente versata decorresse dalla data di emanazione di una risoluzione di una direzione regionale, la quale aveva chiarito che andavano applicate, in certi periodi d’imposta, aliquote inferiori rispetto a quelle solite, ha ritenuto che tale interpretazione non potesse essere ammessa in quanto, optando per questa tesi, la risoluzione sarebbe stata considerata "elemento finale di una fattispecie a formazione progressiva soltanto al termine della quale il diritto potrebbe essere azionato"; ciò è, in realtà, escluso dal fatto che nell’ordinamento manca una norma che conferisca alla risoluzione amministrativa il carattere di provvedimento costitutivo di diritti in capo ai contribuenti, mentre è pacificamente riconosciuto che essa abbia una natura meramente ricognitiva.
Pertanto, se è escluso che un atto amministrativo positivo possa avere un’efficacia costitutiva, secondo il giudice, tale effetto, a maggior ragione, va escluso in caso di mancato esercizio del potere di accertamento.

A questo punto, la Commissione regionale ha ritenuto tutti gli altri motivi di appello assorbiti, specificando che:

• la domanda di accertamento del diritto al rimborso, oltre che inammissibile in sede di giurisdizione tributaria (per i motivi detti in precedenza), appare comunque infondata, essendo dipendente dalla dichiarazione di illegittimità del provvedimento di diniego
• il fermo amministrativo è solo uno strumento di autotutela cautelare che l’Agenzia ha nei confronti dei contribuenti, ma non ha assolutamente effetti per l’esigibilità dei crediti nei confronti dell’Amministrazione stessa
• la domanda sugli effetti della mancata presentazione del modello VR è basata su ragioni estranee alla motivazione del provvedimento.

Infine, il giudice, per ragioni di esaustività, avendo rilevato dagli atti di causa che il contribuente aveva presentato nel corso degli anni tutta una serie di istanze di rimborso, ha chiarito che gli effetti dell’eventuale giudicato della presente decisione sarebbero stati limitati solo alla legittimità del provvedimento di diniego del rimborso del 10 maggio 2004 emanato a fronte della domanda di rimborso tardiva del 10 aprile 2003, lasciando impregiudicati quei diritti al rimborso acquisiti in virtù di altre istanze presentate in precedenza.

Per completezza di trattazione, va sottolineato, tuttavia, che, in base alle motivazioni rese dalla sentenza in commento, potrebbero essere vantati diritti al rimborso solo nel caso in cui le istanze rammentate dal giudice siano state presentate all’ufficio entro due anni dalla presentazione della dichiarazione.

In quanto correlata con la questione affrontata dalla Ctr di Firenze, si ritiene opportuno approfondire la questione degli effetti della mancata presentazione del modello VR.
Il contribuente nel caso in esame aveva ritenuto che la presentazione del citato modello non fosse obbligatoria per l’ottenimento del rimborso.
L’articolo 38-bis del Dpr 633/1972 è chiaro al proposito nello stabilire che "i rimborsi previsti nell’art. 30 sono eseguiti, su richiesta fatta in sede di dichiarazione annuale"; tale richiesta, come è notorio, consiste nella compilazione del ben più volte citato modello VR.
Solo in questo caso l’agenzia delle Entrate può procedere all’esame della richiesta dei rimborsi emergenti dalla dichiarazione annuale.

Significativa è la sentenza della Corte di cassazione n. 8461/2005, la quale, in una caso in cui un contribuente aveva presentato una richiesta di rimborso Iva che derivava da un credito esposto in dichiarazione, per cui non era stato presentato il modello VR, e che non era stato riportato nella dichiarazione successiva, ha affermato che poiché la procedura seguita non è conforme al modello legale, non opera la prescrizione ordinaria, ma la decadenza biennale.