In particolare le direttive comunitarie sull'Iva non ostano alla previsione di un termine di decadenza per la detrazione dell’imposta né all’esercizio di poteri di controllo da parte dello Stato dopo la scadenza. E se emerge un debito Iva non dichiarato cosa succede?  Nelle conclusioni presentate dall’Avvocato generale Sharpston, il 13 marzo 2008, nel procedimento in corso davanti alla Corte di Giustizia per le cause riunite C-95/7 e C-96/07, viene evidenziato il rispetto del principio di neutralità dell’imposta del valore aggiunto, con particolare riferimento al caso in cui l’Amministrazione, rettificando la dichiarazione annuale Iva, riqualifichi come imponibile una determinata operazione e riaddebiti l’imposta dovuta.

Il caso
La questione era sorta in seguito alla rettifica della dichiarazione Iva, presentata da un contribuente per gli anni 2000 e 2001, avendo l’ufficio locale delle Entrate ritenuto imponibili alcune prestazioni di servizi concernenti operazioni di trasporto merci intracomunitarie che il contribuente aveva ritenuto esenti da Iva. Tali prestazioni dovevano essere fatturate dal soggetto residente con il meccanismo c.d. del reverse charge. Secondo l’ufficio vi erano i presupposti previsti dall’articolo 17, comma terzo, Dpr n. 633 del 29 settembre 1972, nella parte in cui il destinatario di cessioni di beni o prestazioni di servizi residente nello Stato è obbligato ad adempiere gli obblighi di fatturazione e dichiarazione per conto del cedente o prestatore del servizio residente in altri Paesi dell’Unione sprovvisto di rappresentante fiscale nello Stato, ovvero che non si sia identificato ex art. 35-ter Dpr n. 633 del 1972. Come noto, con il sistema del reverse charge il soggetto residente, onerato degli adempimenti Iva che derivano da operazioni intracomunitarie, emette fattura e la annota nel registro delle fatture emesse e nel registro degli acquisti. Ciò per garantire la neutralità dell’imposta nei successivi passaggi fino al consumo finale. In altre parole, non vi sarebbe di fatto un onere aggiuntivo di imposizione a carico del residente, occorrendo però il rispetto degli obblighi e delle formalità previsti dalla legge.

Il riferimento normativo
Infine, sebbene l’operazione predetta era stata ritenuta imponibile attraverso il sistema del reverse charge, l’ufficio locale delle Entrate negava il diritto alla detrazione che spettava secondo quanto indicato dall’articolo 19, comma primo, del Dpr n. 633 del 1972 assumendo che era oramai decorso il termine biennale di decadenza per tale esercizio. Infatti, dispone il citato art. 19, comma primo: “Il diritto alla detrazione dell’imposta relativa ai beni e servizi acquistati o importati sorge nel momento in cui l’imposta diviene esigibile e può essere esercitato, al più tardi, con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui il diritto alla detrazione è sorto ed alle condizioni esistenti al momento della nascita del diritto medesimo”.

Le questioni pregiudiziali all’esame della Corte di Giustizia
La questione pregiudiziale è stata sollevata dalla Commissione tributaria provinciale di Genova per l’interpretazione di talune norme della VI direttiva CE del 17 maggio 1977, n. 388 (in vigore pro tempore) - in particolare dell’art. 18, par. 1, lett. d) e par. 2 e dell’art. 17, par. 1 lett. a) e par. 2 lett. c) – nella parte in cui prevedono la possibilità per gli Stati membri di subordinare il diritto alla detrazione dell’imposta assolta sugli acquisti a particolari formalità e limitazioni di carattere temporale. Da considerare, inoltre, la compatibilità con le direttive comunitarie della previsione di un termine per la rettifica della dichiarazione (ex art. 57 Dpr n. 633/72) più ampio di quello previsto per l’esercizio della detrazione.

Precedenti della Corte in materia di ripetizione di tributi non dovuti
Giova ricordare che per consolidata giurisprudenza della Corte di Giustizia è rimesso alla volontà degli Stati membri prevedere termini di decadenza per la ripetizione dei tributi non dovuti (anche se riscossi in violazione di norme comunitarie, cfr. sent. 11 maggio 2006, causa C-197/03). Con la sentenza causa C-62/00 11 luglio 2002, paragrafo 34, la Corte Ue ha affermato che “spetta all’ordinamento giuridico interno di ciascuno Stato membro designare i giudici competenti e stabilire le modalità procedurali dei ricorsi giurisdizionali intesi a garantire la tutela dei diritti spettanti ai singoli in forza delle norme di diritto comunitario, purché le dette modalità, da un lato, non siano meno favorevoli di quelle che riguardano ricorsi analoghi di natura interna (principio di equivalenza) né, dall’altro, rendano praticamente impossibile o eccessivamente difficile l’esercizio dei diritti conferiti dall’ordinamento giuridico comunitario (principio di effettività)”.

Le conclusioni dell’Avvocato generale
L’Avvocato generale ha in qualche modo corretto l’impostazione dei giudici genovesi, ritenendo che il vero problema non sarebbe la compatibilità con le direttive CE sull’imposta sul valore aggiunto circa la previsione di un termine di decadenza per l’esercizio del diritto alla detrazione. Tale problema appare superato poiché la sesta direttiva (in particolare articolo 18, par. 1, lett. d) e par. 2 nella parte in cui prevede la deducibilità dell’imposta assolta c.d. a monte “per un dato periodo fiscale”) conferisce tale potere agli Stati membri per evidenti ragioni di certezza e stabilità finanziaria, in modo che “situazioni fiscali consolidate non possano essere indefinitamente messe in discussione”. Fermo restando il rispetto dei principi di “equivalenza” e di “effettività”, per cui detto termine di decadenza “non deve essere meno favorevole rispetto a quelli che disciplinano situazioni analoghe” né rendere di fatto impossibile l’esercizio dei diritti che derivano direttamente dalle norme comunitarie. Il problema interpretativo, in realtà, sarebbe il mantenimento della neutralità dell’Iva nei vari passaggi, specie quando viene effettuata la rettifica della dichiarazione. L’avvocato generale, infatti, rassegnando le proprie conclusioni alla Corte, ha stabilito che le direttive comunitarie in materia di Iva non ostano alla previsione di un termine di decadenza per la detrazione dell’imposta c.d. a monte, né all’esercizio di poteri di controllo da parte dello Stato anche dopo la scadenza del termine decadenziale predetto. Tuttavia, conclude, se emerge un debito Iva non dichiarato “il debito non può essere riscosso coattivamente senza tener conto del diritto alla detrazione”.