Normativa e prassi
Fondi pensione: ritenuta del 12,5%
sui rendimenti finanziari ante 2001
Il trattamento fiscale prescinde dalla tipologia di gestione e l’aliquota del Tfr è applicabile solo ai contributi versati. Lo dice la Cassazione e l’Agenzia si adegua
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La prestazione di previdenza complementare erogata, in forma di capitale, ai “vecchi iscritti” e corrispondente ai rendimenti finanziari maturati fino al 31 dicembre 2000, è tassata con la ritenuta a titolo di imposta del 12,5 per cento, anziché con l’aliquota del Tfr.
Lo ha precisato l’Agenzia delle Entrate con la risoluzione n. 102/E del 26 novembre, in linea con l’orientamento espresso dalle sezioni unite della Corte di cassazione nella sentenza n. 13642 del 22 giugno 2011.
La Corte suprema, per dirimere i contrastanti orientamenti giurisprudenziali sul tema, in quell’occasione ha specificato che, qualora un fondo pensione corrisponda una prestazione in forma di capitale a un “vecchio iscritto”, il trattamento fiscale prescinde dalla tipologia di gestione adottata dal fondo (assicurativa o finanziaria) e le somme erogate sono comunque soggette alla ritenuta a titolo d’imposta del 12,5 per cento, di cui all’articolo 6 della legge 482/1985, per la quota relativa al rendimento finanziario, e all’aliquota del Tfr per quella corrispondente ai contributi versati.
La decisione della Corte fornisce un’interpretazione alquanto inedita delle norme riguardanti la tassazione delle prestazioni integrative erogate ai “vecchi iscritti” e comporta un brusco dietro-front dell’Amministrazione Finanziaria rispetto al precedente e consolidato orientamento di prassi.
 
Evoluzione normativa
La materia della previdenza complementare ha subito molteplici interventi normativi, a seguito dei quali il trattamento fiscale risulta differenziato in ragione del periodo di maturazione della prestazione. Alla stessa prestazione, quindi, si rendono applicabili differenti regole di tassazione a seconda del periodo di maturazione dei relativi montanti (fino al 31 dicembre 2000; dal 1° gennaio 2001 fino al 31 dicembre 2006 e, infine, dal 1° gennaio 2007).
 
Con particolare riferimento al montante maturato fino al 31 dicembre 2000, prima dell’entrata in vigore del Dlgs 124/1993, il regime di tassazione delle prestazioni erogate sotto forma di capitale in favore dei “vecchi iscritti” (iscritti a forme di previdenza complementare alla data del 28 aprile 1993) era differenziato in base al modello di gestione degli investimenti adottato dai fondi.
Le erogazioni di tipo finanziario erano soggette per intero a tassazione separata con l’aliquota del Tfr, mentre quelle di tipo assicurativo erano sottoposte alla predetta aliquota solo per la parte corrispondente ai contributi (premi), mentre per la quota di rendimento (calcolato come differenza tra “l’ammontare del capitale corrisposto all’assicurato e l’ammontare dei premi pagati”), le stesse erogazioni erano soggette alla ritenuta a titolo d’imposta del 12,5 per cento, ai sensi dell’articolo 6 della legge 482/1985, in quanto ritenute produttive di reddito di capitale (cfr circolare del ministero delle Finanze n. 14/1987, cosiddetta circolare “Guarino”).
 
L’articolo 13, comma 9, del Dlgs 124/1993, introdotto dall’articolo 11, comma 1, della legge 335/1995, ha allineato la disciplina delle gestioni assicurative a quella delle gestioni finanziarie e generalizzato l’integrale tassazione separata delle prestazioni con l’aliquota del Tfr.
Inoltre, l’articolo 11, comma 3, della citata legge, ha stabilito che la disposizione prevista dal Tuir (articolo 42, comma 4) – che determinava i redditi di capitale da contratti assicurativi come differenza tra l’ammontare del capitale corrisposto e quello dei premi, analogamente a quanto previsto dall’articolo 6 della legge 482/1985 – non si applicava “in ogni caso” alle prestazioni erogate in forma di capitale ai sensi del decreto 124/1993, quale che fosse il modello gestionale adottato dal fondo pensione.
 
La disciplina introdotta dalla legge 335/1995 ha modificato, quindi, in modo sostanziale il previgente regime fiscale dei capitali percepiti in dipendenza di contratti di assicurazione o di capitalizzazione, per i quali l’articolo 6 della legge 482/1995, prevedeva l’applicazione della ritenuta a titolo d’imposta del 12,5 per cento, secondo le modalità illustrate nella richiamata circolare n. 14 del 17 giugno 1987.
Le predette somme sono state, infatti, definitivamente assoggettate al trattamento previsto dal richiamato articolo 13, comma 9 (tassazione separata con aliquota del Tfr), considerato che la nuova disciplina aveva, in sostanza, stabilito che la componente di rendimento finanziario, ricompresa nella prestazione erogata, assumeva in ogni caso natura di reddito di lavoro dipendente (e non di reddito di capitale) analogamente alla parte imponibile costituita dai contributi versati dal datore di lavoro e dal lavoratore al fondo pensione (cfr circolare n. 235/1998, paragrafo 6.2.2.).
 
In tale contesto, l’articolo 1 del Dl 669/1996, con norma interpretativa, ha previsto che “la disposizione contenuta nel D.Lgs. 21 aprile 1993, n. 124, art. 13, comma 9, e quella contenuta nell’art. 42, comma 4, ultimo  periodo, Tuir, introdotta dalla L. 8 agosto 1995, n. 335, art. 11, comma 3, devono intendersi riferite esclusivamente ai destinatari iscritti alle forme pensionistiche complementari successivamente alla data di entrata in vigore del citato D.Lgs. n. 124 del 1993”.
In buona sostanza, si limitava l’applicabilità agli iscritti alle forme pensionistiche complementari successivamente al 28 aprile 1993 (cosiddetti “nuovi iscritti”).
Di conseguenza, in base a quanto riportato, ai “vecchi iscritti” avrebbe dovuto continuare ad applicarsi il previgente regime fiscale delle prestazioni erogate in forma di capitale, differenziato in base al modello di gestione degli investimenti adottato dai fondi e precisato nella circolare n. 235/ 1998, paragrafo 6.2.3.
 
Le motivazioni della sentenza
I giudici di legittimità, invece, ritenendo che per i “vecchi iscritti” non vi sia una norma che individui espressamente il trattamento fiscale applicabile alle prestazioni in esame, analoga a quella contenuta, per i “nuovi iscritti”, nell’articolo 13, comma 9, del Dlgs 124/1993, che opera una scelta netta per una tassazione tout court collegata ai redditi di lavoro, hanno affermato il seguente principio di diritto: “In tema di fondi previdenziali integrativi, le prestazioni erogate in forma di capitale ad un soggetto che risulti iscritto, in epoca antecedente all’entrata in vigore del D.Lgs. 21 aprile 1993, n. 124, ad un fondo di previdenza complementare aziendale a capitalizzazione di versamenti e a causa previdenziale prevalente, sono soggette al seguente trattamento tributario: a) per gli importi maturati fino al 31 dicembre 2000,  la prestazione è assoggettata al regime di tassazione separata di cui al D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 16, comma 1, lett. a) e art. 17, solo per quanto riguarda la “sorte capitale”, corrispondente all’attribuzione patrimoniale conseguente alla cessazione del rapporto di lavoro, mentre alle somme provenienti dalla liquidazione del cd. rendimento si applica la ritenuta del 12,50%, prevista dalla L. 26 settembre 1985, n. 482, art. 6; ..”.
 
In altri termini, il trattamento fiscale delle prestazioni integrative erogate in forma di capitale ai “vecchi iscritti” prescinde dalla tipologia di gestione adottata dal fondo (assicurativa o finanziaria) e le somme erogate, riferibili ai montanti maturati fino al 31 dicembre 2000, sono comunque soggette alla ritenuta a titolo d’imposta del 12,5 per cento, per la quota relativa al rendimento finanziario, e all’aliquota del Tfr per quella corrispondente ai contributi versati.
 
La risoluzione
L’Agenzia delle Entrate, nella risoluzione in esame, in considerazione del finale pronunciamento delle sezioni unite della Cassazione, ha modificato il proprio orientamento (peraltro, in linea con la normativa riportata e soprattutto con il disposto dell’articolo 42, comma 4, del Tuir, nel testo vigente ratione temporis), affermando che alle prestazioni integrative relative ai montanti maturati fino al 31 dicembre 2000 erogate, in forma di capitale, da fondi di previdenza complementare ai “vecchi iscritti” (iscritti, cioè, a forme pensionistiche complementari già alla data del 28 aprile 1993), può essere riconosciuta l’applicazione della ritenuta nella misura del 12,5% limitatamente alla quota che, sulla base di specifica certificazione rilasciata dal fondo, risulti essere costituita dal “rendimento netto”, inteso non come quota meramente residuale rispetto a quella costituita dai contributi, ma come somma “imputabile alla gestione del capitale accantonato sui mercati finanziari da parte del Fondo” (cfr sentenza citata).
 
Quindi, la ritenuta nella misura del 12,5% trova applicazione sugli importi corrisposti dal fondo a capitalizzazione individuale che derivino effettivamente dall’investimento sul mercato finanziario, da parte dello stesso fondo, del capitale accantonato e ne costituiscono il rendimento, in quanto solo tali somme sono assimilabili, anche sotto il profilo fiscale, ai redditi di capitale.
Per il versamento della ritenuta deve essere utilizzato il codice tributo n 1680.
 
Per le liquidazioni già effettuate, i “vecchi iscritti” possono presentare istanza di rimborso (articolo  38 del Dpr 602/1973) presso un ufficio territoriale dell’Agenzia delle entrate, allegando la documentazione rilasciata dal fondo che certifichi l’ammontare dei rendimenti imputabili alla gestione del capitale accantonato sui mercati finanziari da parte del fondo nei termini precedentemente indicati. Tale disposizione prevede infatti che l’istanza di rimborso relativa a versamenti diretti “può essere presentata anche dal percipiente delle somme assoggettate a ritenuta entro il termine di decadenza di quarantotto mesi dalla data in cui la ritenuta è stata operata”.
 
Per gli iscritti al fondo previdenziale che hanno eventualmente trasferito la propria posizione in regime di neutralità fiscale da altri fondi pensione a capitalizzazione individuale, la predetta ritenuta potrà essere applicata ai rendimenti derivanti dalla gestione del capitale sui mercati finanziari maturati fino al 31 dicembre 2000, certificati dal fondo di provenienza e imputabili all’iscritto.
 
Infine, in caso di trasferimento della posizione previdenziale degli iscritti presso altra forma di previdenza complementare, la predetta certificazione potrà essere rilasciata dal vecchio al nuovo fondo previdenziale al fine di consentire la corretta tassazione dei rendimenti finanziari maturati fino al 31 dicembre 2000, in sede di erogazione della prestazione finale.
Assunta De Cesare
pubblicato Lunedì 26 Novembre 2012

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