Normativa e prassi
Sale and lease back: stessi ritmi
per Fisco e regime civilistico
Così come avviene per il conto economico, l’imponibilità della plusvalenza, derivante da un contratto di locazione finanziaria, va ripartita per tutta la durata del contratto stesso
Sale and lease back: stessi ritmi|per Fisco e regime civilistico
Il principio di derivazione rafforzata, introdotto dal 2016 anche per i soggetti che redigono il bilancio secondo il codice civile, determina un allineamento tra il regime fiscale e quello contabile: di conseguenza, la tassazione della plusvalenza realizzata nel contratto di sale and lease back è tassata con la medesima imputazione temporale prevista contabilmente.
A queste conclusioni è giunta la risoluzione 77/E del 23 giugno 2017.
 
La risoluzione in esame ha analizzato il caso di una società che, nell’ambito di un contratto di sale and lease back, cede il terreno edificabile a una società di leasing e quest’ultima finanzia la costruzione del fabbricato sovrastante il terreno. Al termine della realizzazione dell’edificio, dopo circa due anni, la società acquisisce il terreno e il fabbricato dall’impresa di leasing con un contratto di locazione finanziaria, versando dei canoni periodici e un prezzo di riscatto finale.
Considerato che dalla cessione del terreno la società ha realizzato una plusvalenza e che la stessa è imputata a conto economico sulla base della durata contrattuale del leasing finanziario, si è posta la necessità di chiarire il periodo d’imposta in cui la predetta plusvalenza assuma rilievo fiscale.
 
Da un punto di vista contabile, la plusvalenza è imputata a conto economico a partire dal momento in cui decorrere il contratto di locazione finanziaria (ossia dopo circa due anni dalla cessione del terreno) e ripartita durante la durata del contratto stesso, così come previsto dal comma 4 dell’articolo 2425-bis del codice civile, introdotto dall’articolo 16 del Dlgs 310/2004.
 
Da un punto di vista fiscale, il contratto di sale and lease back è stato tradizionalmente concepito come due distinte operazioni: la cessione del cespite e la locazione finanziaria del bene stesso. Di conseguenza, ai fini delle imposte sui redditi, la cessione del bene alla società finanziaria è idonea a generale una plusvalenza imponibile in capo alla società cedente (cfr circolare n. 38/2010).
 
In particolare, l’Amministrazione finanziaria aveva affermato che la plusvalenza era integralmente imponibile nell’esercizio del realizzo, senza la possibilità, quindi, di poterla ripartire lungo la durata del contratto di leasing (circolare n. 38// 2010).
Tale conclusione si basava sul presupposto che, non esistendo una specifica norma fiscale, non era possibile ripartire la plusvalenza lungo la durata del contrato di leasing, così come previsto in sede contabile.
 
La risoluzione in esame evidenzia, tuttavia, che il nuovo principio di derivazione rafforzata – introdotto dal periodo 2016 anche per i soggetti che redigono il bilancio con i criteri del codice civile – attribuisce rilevanza fiscale alla rappresentazione contabile, così come regolamentata dai principi contabili nazionali: in tal senso, infatti, dispone il nuovo articolo 83 del Tuir, così come modificato dall’articolo 13-bis del decreto legge 244/2016.
 
In altri termini, così come già previsto per i contribuenti Ias/Ifrs, anche per i soggetti che adottano i principi Oic, assume rilevanza fiscale la rappresentazione contabile e, in particolare, i concetti di qualificazione, classificazione e imputazione temporale adottati in bilancio.
Sulla base di tale novità normativa, la risoluzione in esame attribuisce rilevanza fiscale all’imputazione temporale della plusvalenza operata in sede contabile e realizzata nell’ambito del contratto di sale and lease back.
Ciò determina che la plusvalenza derivante dalla cessione del terreno alla società di leasing, anziché concorrere integralmente nel periodo in cui è realizzata, deve essere ripartita in funzione della durata del contratto di locazione finanziaria.
 
La stessa plusvalenza inizierà ad avere rilevanza fiscale solo a partire dal momento in cui inizia a decorrere il contratto di locazione finanziaria – così come avviene in sede contabile – e, quindi, dopo due anni dalla cessione del terreno.
 
Esempio
Si ipotizzi il caso di una società che, nell’ambito di  un contratto di sale ad lease back, cede nel 2016 il terreno edificabile a una società di leasing realizzando una plusvalenza di 30mila euro.
Nel 2018 la società acquisisce il terreno e il fabbricato dalla società di leasing con un contratto di locazione finanziaria della durata di 10 anni, versando dei canoni periodici e un prezzo di riscatto finale.
 
In sede contabile, la plusvalenza di 30mila euro realizzata nel 2016 è ripartita in funzione della durata del contratto di leasing (ossia 10 anni) a partire dal 2018 e imputata a conto economico nei periodi dal 2018 al 2027 per un importo pari a 3mila euro (30.000/10).
La medesima imputazione temporale, prevista in ambito civilistico, assume rilevanza anche ai fini fiscali.
Di conseguenza, la plusvalenza in esame concorre a formare il reddito Ires, anziché nel periodo in cui è realizzata (2016), in dieci quote di 3mila euro nei periodi dal 2018 al 2027.
Vincenzo Cipriani
pubblicato Venerdì 23 Giugno 2017

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