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Analisi e commenti

Agevolazioni tributarie per la pesca costiera e nelle acque interne e lagunari

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La legge finanziaria per il 2004 (legge 24.12.2003, n. 350, pubblicata sulla Gazzetta Ufficiale n. 299 del 27/12/2003 - supplemento ordinario), contiene - ai commi da 1 a 9 dell'articolo 2 - numerose disposizioni recanti proroghe di regimi agevolativi e altri benefici a vantaggio di settori economici tradizionalmente ritenuti meritevoli di una particolare attenzione da parte del legislatore, come quello agricolo e quello (al primo generalmente assimilato dalle norme agevolative) della pesca "minore" (piccola pesca, pesca in acque interne).

Il presente contributo illustra in particolare gli effetti dell'articolo 2, comma 5, della legge, ove è laconicamente disposto che, per l'anno 2004, sono prorogate le disposizioni dell'articolo 11 della legge n. 388/2000.
Tale scarna previsione necessita di chiarimenti e spiegazioni, nonché di una pur succinta ricostruzione delle interpretazioni ufficiali in tema di sostegno alle attività di pesca in acque interne e costiere.

La normativa di favore per il settore della " pesca interna"
L'origine della normativa di favore va ricercata nel decreto legge 30.12.1997, n. 457 ("Disposizioni urgenti per lo sviluppo del settore dei trasporti e l'incremento dell'occupazione"), il cui articolo 4, comma 1, nel testo risultante dopo le modifiche apportate dall'articolo 13, comma 1, della legge 23.12.1999, n. 488, dispone quanto segue:
  • ai soggetti che esercitano l'attività produttiva di reddito derivante dall'utilizzazione di navi iscritte nel Registro internazionale è attribuito un credito d'imposta in misura corrispondente all'Irpef dovuta sui redditi di lavoro dipendente e di lavoro autonomo corrisposti al personale di bordo imbarcato sulle navi stesse, valevole ai fini del versamento delle ritenute alla fonte relative a tali redditi. Il credito d'imposta non concorre alla formazione del reddito imponibile
  • a decorrere dal periodo d'imposta in corso al 1° gennaio 1998, il reddito derivante dall'utilizzazione di navi iscritte nel Registro internazionale concorre limitatamente al 20 per cento a formare il reddito complessivo assoggettabile a Irpef e a Irpeg (a partire dal 1° gennaio 2004, a Ires).

L'articolo 6-bis del decreto legge, aggiunto, in sede di conversione, dalla legge 27.2.1998, n. 30, aggiunge che, fatto salvo quanto disposto all'articolo 1, per la salvaguardia dei livelli occupazionali propri dei segmenti di appartenenza, i benefici di cui agli articoli 4 e 6 si estendono alle imprese armatoriali che esercitano la pesca oltre gli stretti e, nel limite del 70 per cento, a quelle che esercitano la pesca mediterranea.

Agevolazioni per la "pesca minore" nel decreto legge n. 457/1997

Soggetti ammessi Tipologia di agevolazione
soggetti che svolgono attività produttiva di reddito derivante dall'utilizzazione di navi iscritte nel Registro internazionale credito d'imposta attribuito in misura corrispondente all'Irpef dovuta sulle retribuzioni e sui compensi per lavoro dipendente e autonomo corrisposti ai marittimi che operano a bordo delle navi iscritte nel registro. Tale beneficio vale ai fini del versamento delle ritenute alla fonte relative ai redditi suddetti e non concorre alla formazione del reddito imponibile dell'impresa
soggetti che, in base a rapporti contrattuali con l'armatore, esercitano a bordo di navi da crociera attività commerciali complementari, accessorie o comunque relative alla prestazione principale
soggetti che svolgono attività produttiva di reddito derivante dall'utilizzazione di navi iscritte nel Registro internazionale abbattimento nella misura dell'80% - ai fini delle imposte sui redditi (Irpef o Irpeg) e a partire dal periodo d'imposta in corso al 1° gennaio 1998 - del reddito derivante dall'utilizzo delle navi iscritte nel Registro internazionale
soggetti che, in base a rapporti contrattuali con l'armatore, esercitano a bordo di navi da crociera attività commerciali complementari, accessorie o comunque relative alla prestazione principale


L'articolo 11 della legge 23.12.2000, n. 388
Per effetto dell'articolo 11 della legge 23.12.2000, n. 388 (legge finanziaria 2001), rubricato "Trattamento fiscale delle imprese che esercitano la pesca costiera o nelle acque interne e lagunari", al fine di salvaguardare l'occupazione della gente di mare, i benefici di cui agli articoli 4 e 6 del decreto legge n. 457/1997 erano estesi, per gli anni 2001, 2002 e 2003 e nel limite del 70 per cento, alle imprese che esercitano la pesca costiera e alle imprese che esercitano la pesca nelle acque interne e lagunari.

Agevolazioni per la "pesca minore"- articolo 11 della legge n. 388/2000 e legge finanziaria 2004

Anni d'imposta Soggetti ammessi Tipologia di agevolazione
Permanente soggetti che svolgono attività produttiva di reddito derivante dall'utilizzazione di navi iscritte nel Registro internazionale credito d'imposta attribuito in misura corrispondente all'Irpef dovuta sulle retribuzioni e sui compensi per lavoro dipendente ed autonomo corrisposti ai marittimi che operano a bordo delle navi iscritte nel registro. Tale beneficio vale ai fini del versamento delle ritenute alla fonte relative ai redditi suddetti e non concorre alla formazione del reddito imponibile dell'impresa abbattimento nella misura dell'80% - ai fini delle imposte sui redditi (Irpef o Irpeg) e a partire dal periodo d'imposta in corso al 1° gennaio 1998 - del reddito derivante dall'utilizzo delle navi iscritte nel Registro internazionale
soggetti che, in base a rapporti contrattuali con l'armatore, esercitano a bordo di navi da crociera attività commerciali complementari, accessorie o comunque relative alla prestazione principale
2001 imprese che esercitano la pesca costiera imprese che esercitano la pesca nelle acque interne e lagunari
2002
2003
2004 (articolo 2, comma 5, legge n. 350/2003)



Le elaborazioni dei centri studi parlamentari
Le schede di lettura n. 491/I del Servizio studi del Senato della Repubblica forniscono un ottimo supporto all'interprete delle numerosissime disposizioni recate dalla legge finanziaria 2004.
E' in tale sede rammentato che il comma 5 dell'articolo 2 proroga, per l'anno 2004, le disposizioni recate dall'articolo 11 della legge n. 388/2000 (legge finanziaria per il 2001).
Il citato articolo 11 ha esteso, per gli anni 2001-2003, nel limite del 70 per cento, i benefici fiscali e previdenziali di cui agli articoli 4 e 6 del decreto legge n. 457/1997, convertito dalla legge n. 30/1998, alle imprese che esercitano la pesca costiera, nonché alle imprese che esercitano la pesca nelle acque interne e lagunari.
Il predetto articolo 4 del decreto legge n. 457/1997, come successivamente modificato e integrato, prevede:
  1. la concessione di un credito d'imposta a favore dei soggetti che svolgono attività produttiva di reddito derivante dall'utilizzazione di navi iscritte nel Registro internazionale. Il credito d'imposta è attribuito in misura corrispondente all'Irpef dovuta sulle retribuzioni e sui compensi - rispettivamente per lavoro dipendente e autonomo - corrisposti ai marittimi che operano a bordo delle navi iscritte nel registro stesso. Tale beneficio vale ai fini del versamento delle ritenute alla fonte relative ai redditi suddetti e non concorre alla formazione del reddito imponibile dell'impresa. Il credito d'imposta è riconosciuto anche relativamente ai soggetti che, in base a rapporti contrattuali con l'armatore, esercitano a bordo di navi da crociera attività commerciali complementari, accessorie o comunque relative alla prestazione principale (nella sostanza, si tratta di una detassazione del costo del lavoro)
  2. un abbattimento nella misura dell'80 per cento - ai fini delle imposte sui redditi (Irpef o Irpeg) e a partire dal periodo d'imposta in corso al 1° gennaio 1998 - del reddito derivante dall'utilizzo delle navi iscritte nel Registro internazionale. Anche tale agevolazione è stata estesa al reddito derivante dall'esercizio a bordo di navi da crociera delle attività ricordate al precedente punto, anche se esercitate da terzi in base a rapporti contrattuali con l'armatore. Gli utili d'esercizio, le riserve e gli altri fondi costituiti con utili che non concorrevano a formare il reddito ai sensi della norma in esame rilevavano agli effetti della determinazione dell'ammontare delle imposte comprese nei "canestri" di cui all'articolo 105, comma 4, del vecchio Tuir (dopo la riforma del Testo unico avvenuta a opera del Dlgs 12.12.2003, n. 344, che ha comportato la soppressione del credito d'imposta sui dividendi, tale regola non è ovviamente più valida).

Con riferimento alle imprese che esercitano la pesca costiera e la pesca nelle acque interne e lagunari, le previsioni dell'articolo 4, riguardano, secondo quanto specificato dalla circolare 3.1.2001, n. 1/E dell'Agenzia delle Entrate:

  • la concessione alle imprese stesse di un credito d'imposta in misura corrispondente al 70 per cento dell'Irpef dovuta sui redditi di lavoro dipendente e di lavoro autonomo corrisposti al personale di bordo imbarcato
  • l'imponibilità del reddito derivante dall'esercizio della pesca, ai fini Irpef e Irpeg, nella misura del 44 per cento.

L'articolo 6 del medesimo decreto legge n. 457/1997, come successivamente modificato e integrato, prevede, a decorrere dal 1° gennaio 1998, l'esonero totale dal versamento dei contributi previdenziali e assistenziali relativi al personale imbarcato sulle navi iscritte nel Registro internazionale; il beneficio concerne anche le quote a carico dei lavoratori.

Prassi dell'amministrazione
Secondo la succitata circolare 3.1.2001, n. 1/E, par. 1.8, l'articolo 11 della legge finanziaria per il 2001 ha esteso, al fine di salvaguardare i livelli occupazionali e in misura ridotta, alle imprese che esercitano la pesca costiera nonché la pesca nelle acque interne e lagunari, i benefici previsti dagli articoli 4 e 6 del decreto legge 30.1997, n. 457, a favore degli armatori che utilizzano navi iscritte nel Registro internazionale istituito dall'articolo 1 dello stesso provvedimento; le agevolazioni sono valide ai fini sia fiscali che contributivi.
Con riferimento all'estensione dei benefici fiscali, l'Amministrazione ha precisato che:

  • è riconosciuto un credito d'imposta in misura corrispondente al 70 per cento dell'Irpef dovuta dalle imprese in argomento, in qualità di sostituti d'imposta, sui redditi di lavoro dipendente e autonomo corrisposti al personale di bordo imbarcato, da valere ai fini del versamento delle ritenute alla fonte relative a tali redditi. Il credito d'imposta, che non spetta per l'addizionale regionale, è escluso dal reddito imponibile dell'impresa
  • il reddito derivante dall'esercizio della pesca costiera e nelle acque interne e lagunari è imponibile ai fini dell'Irpef e dell'Irpeg (ora dell'Ires) limitatamente al 44 per cento; l'articolo 11 riconosce infatti alle imprese, ma sempre con il limite del 70 per cento, l'agevolazione prevista dall'articolo 4, comma 2, della legge n. 30/1998, in base al quale il reddito derivante dall'utilizzazione delle navi iscritte nel Registro concorre al reddito in misura pari al 20 per cento. La parte di reddito non assoggettata a imposizione sarà pertanto pari al 70 per cento dell'80 per cento del reddito prodotto.

Prima della proroga contenuta nell'articolo 2 della legge n. 350/2003, le agevolazioni erano applicabili per gli anni 2001, 2002 e 2003.

La circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 87/E del 2001
L'amministrazione è intervenuta in materia in modo particolarmente esaustivo con la circolare dell'Agenzia delle Entrate, direzione centrale Normativa e Contenzioso, del 2.10.2001, n. 87/E.
Di seguito, si riportano i passaggi più significativi della pronuncia di prassi.
Il decreto legge n. 457/1997, convertito, con modificazioni, dalla legge n. 30/1997, istituisce il Registro delle navi adibite alla navigazione internazionale e prevede, a favore delle imprese che utilizzano navi iscritte a tale registro, il sopra descritto trattamento fiscale di favore (tassazione del solo 20 per cento del reddito; credito d'imposta a valere sulle ritenute alla fonte da versare).
Tali agevolazioni sono state successivamente estese anche alle imprese che esercitano attività di pesca.
Relativamente alla qualificazione delle varie tipologie di pesca, è rammentato che gli articoli 9 e 10 del regolamento per l'esecuzione della legge 14.7.1965, n. 963, concernente la disciplina della pesca marittima, approvato con Dpr 2.10.1968, n. 1639, classificano la pesca professionale nelle seguenti categorie:

  • pesca oceanica, che si esercita oltre gli stretti
  • pesca mediterranea, che si esercita nelle acque del Mediterraneo
  • pesca costiera ravvicinata, che si esercita entro una distanza di quaranta miglia dalla costa
  • pesca costiera locale, che si esercita entro una distanza di sei miglia dalla costa
  • pesca esercitata in impianti destinati alla cattura di specie migratorie, alla pescicoltura, alla molluschicoltura e, più in generale, alla acquacoltura.

Dette attività possono essere esercitate con navi che l'articolo 8 del regolamento classifica in categorie analoghe a quelle di cui sopra:

  • per la pesca oceanica, navi di prima categoria
  • per la pesca mediterranea, navi di seconda categoria
  • per la pesca costiera, navi di terza e di quarta categoria
  • per gli impianti di pesca, navi di quinta categoria.
La valutazione del tipo di agevolazione applicabile è dunque subordinata all'inquadramento delle imprese di pesca nelle categorie previste dal regolamento.

Per quanto riguarda le imprese che esercitano la pesca in acque interne o lagunari, è rilevato che l'articolo 62 del regolamento per la navigazione interna, approvato con Dpr 28.6.1949, n. 631, stabilisce che chi intende utilizzare un natante per l'esercizio della pesca professionale nelle acque interne deve richiederne l'iscrizione nel registro delle navi e dei galleggianti tenuto dagli ispettorati di porto ai sensi dell'articolo 67 del medesimo regolamento.
Se provviste dell'iscrizione nel registro citato e della relativa licenza di pesca, le imprese che esercitano la pesca in acque interne e lagunari rientrano pertanto nelle previsioni agevolative di cui all'articolo 11 della legge n. 388/2000.
Non rientrano, invece, tra le fattispecie agevolate le imprese che, non esercitando la pesca, gestiscono impianti a essa funzionali, in acque interne e lagunari.
Per le imprese che esercitano la pesca senza servirsi di natanti, è affermato che non risultano applicabili le disposizioni agevolative previste dagli articoli 4 e 6 del decreto legge n. 457/1997.

Relativamente al trattamento Irap, la pronuncia di prassi rammenta che, con circolare ministeriale del 9.6.1998, n. 144/E, è stato affermato che la produzione realizzata da imprese esercenti la pesca oceanica e quella mediterranea si considera prodotta fuori del territorio dello Stato e, quindi, i relativi valori non sono assoggettabili al tributo.
Le stesse determinazioni non sono estensibili anche alle imprese che esercitano la pesca costiera. Tali imprese operano, infatti, in una realtà economica e secondo cicli produttivi affatto diversi da quelli riferibili alla pesca oceanica e mediterranea, e pertanto sono assoggettate all'Irap.
L'agevolazione commisurata alle ritenute sui redditi di lavoro dipendente è infine stata considerata applicabile anche alle ritenute sui redditi dei soci lavoratori di cooperative della piccola pesca, poiché non era ritenuta giustificabile, sotto il profilo logico-sistematico, un'interpretazione restrittiva della norma che escludesse dal beneficio le imprese del settore organizzate secondo i principi della mutualità.

Le previsioni della legge finanziaria
Per effetto dell'articolo 2, comma 5, della legge finanziaria, sono prorogate per tutto il 2004 le disposizioni di cui all'articolo 11 della legge 23.12.2000, n. 388.
Ciò significa che, per il periodo d'imposta che si conclude il 31.12.2004, anche le imprese che esercitano la pesca costiera e quelle che esercitano la pesca nelle acque interne e lagunari godranno del regime agevolato, comportante il credito d'imposta del 70 per cento e l'imponibilità del solo 44 per cento del reddito prodotto.
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