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Analisi e commenti

Consolidato fiscale, le novità in campo (1)

Cambiano i termini per l'esercizio dell'opzione, le aliquote Ires e il meccanismo di riallineamento

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Mancano pochi giorni al termine per comunicare all'agenzia delle Entrate l'adesione al regime del consolidato fiscale di cui agli articoli 117 e seguenti del Tuir; da quest'anno, le società che intendono avvalersene dovranno valutarne la convenienza tenendo conto delle rilevanti modifiche apportate dalla Finanziaria 2008. Analizziamo di seguito le principali novità in materia introdotte dalla legge 244/2007.

Modifica del termine per l'esercizio dell'opzione
Una prima novità di rilievo riguarda il termine per l'invio all'agenzia delle Entrate della comunicazione dell'esercizio congiunto dell'opzione per l'adesione al consolidato nazionale.
L'articolo 1, comma 33, lettera r), della Finanziaria 2008 ha infatti modificato il comma 1, lettera d), dell'articolo 119 del Tuir, anticipando il predetto termine al sedicesimo giorno del sesto mese successivo alla chiusura del periodo d'imposta precedente a quello cui si riferisce l'esercizio dell'opzione stessa. Pare evidente l'intento perseguito dal legislatore con tale modifica di far coincidere il termine per l'esercizio dell'opzione, precedentemente fissato nel ventesimo giorno del sesto mese successivo, con quello attualmente stabilito per il versamento del saldo e del primo acconto Ires.

Fino allo scorso anno, infatti, l'articolo 119 del Tuir non era stato allineato con il nuovo termine previsto dall'articolo 17 del Dpr 435/2001 per il versamento del saldo Ires. Questo, precedentemente fissato nel ventesimo giorno del sesto mese successivo a quello di chiusura del periodo d'imposta(1), era stato anticipato al sedicesimo giorno dall'articolo 37, comma 11, del Dl 223/2006.

Particolare attenzione, dovrà essere posta nel rispetto del termine di cui sopra da parte delle società che intendono avvalersi del regime in questione.
L'Agenzia ha di recente ribadito che non è possibile avvalersi del regime del consolidato fiscale qualora la comunicazione dell'opzione venga inviata tardivamente, a nulla valendo l'eventuale comportamento concludente adottato dal contribuente in dichiarazione. La posizione dell'Amministrazione finanziaria discende dal fatto che l'invio nei termini della comunicazione di adesione al regime previsto per la tassazione di gruppo costituisce una delle condizioni essenziali per l'ammissione al regime medesimo, così come già chiarito con la circolare 53/2004.

Aliquota Ires
Una novità di carattere generale che riguarda tutti i soggetti Ires e che, pertanto, avrà delle conseguenze positive anche con riferimento al consolidato, è la riduzione dell'aliquota fiscale che passa dal 33 al 27,5 per cento. La modifica è stata introdotta dall'articolo 1, comma 33, lettera e), della finanziaria 2008, che ha riscritto l'articolo 77 del Tuir con decorrenza dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007.
A seguito della riduzione, le società partecipanti alla tassazione di gruppo dovranno riconsiderare i patti di consolidamento riguardanti le somme trasferite in contropartita dei vantaggi fiscali ricevuti o attribuiti, che dovranno tenere conto della nuova aliquota.
Com'è noto, infatti, il calcolo delle somme da versare in ottemperanza agli accordi stipulati fra le società aderenti al consolidato fiscale deve essere effettuato sulla base dell'aliquota Ires, ora fissata al 27,5 per cento.
Ovviamente, è sempre possibile regolare detti trasferimenti considerando aliquote inferiori a quella vigente; non è, invece, consentito applicare percentuali superiori pena la perdita dell'irrilevanza fiscale delle predette somme (vedi circolare 53/2004).

Imposta sostitutiva sui disallineamenti tra valori civili e fiscali
La disposizione introdotta dall'articolo 1, comma 49, della legge 244/2007 ha il merito di semplificare notevolmente l'accesso alla tassazione di gruppo da parte di quelle società le cui partecipazioni sono state oggetto di svalutazioni dedotte nei dieci periodi d'imposta precedenti l'ingresso nel regime medesimo.
In particolare, viene concessa la possibilità di liberarsi dell'obbligo di riallineare le differenze tra i valori civili e fiscali degli elementi patrimoniali delle società aderenti al consolidato fiscale, risultanti dal bilancio relativo all'esercizio precedente a quello di esercizio dell'opzione per l'adesione al consolidato o di rinnovo dell'opzione stessa, mediante versamento di un'imposta sostitutiva dell'Ires nella misura del 6 per cento. L'agevolazione consente, dunque, di disapplicare il complicato meccanismo previsto dall'articolo 128 del Tuir.

Questo meccanismo è diretto a impedire che gli stessi elementi negativi concorrano due volte a ridurre il reddito imponibile: la prima volta come svalutazioni fiscalmente rilevanti della partecipazione posseduta a fronte di rettifiche di valore e accantonamenti non deducibili operati dalla società controllata prima dell'opzione per la tassazione di gruppo; la seconda volta, successivamente all'opzione, attraverso la riduzione del reddito imponibile della società partecipante al consolidato per effetto del verificarsi delle condizioni di deducibilità dei suddetti elementi negativi precedentemente non dedotti.
Fino allo scorso anno, la finalità era conseguita unicamente attraverso l'adeguamento dei valori fiscali dell'attivo e del passivo della società consolidata che risultavano, rispettivamente, superiori e inferiori a quelli contabili. Una volta conosciuto l'importo da prendere a base del riallineamento, non era la società consolidante a operare le rettifiche dei valori fiscali, ma ciascuna società consolidata.

Operativamente, il riallineamento dei valori civili e fiscali andava effettuato nel primo periodo di tassazione di gruppo, sulla base della situazione patrimoniale risultante dal bilancio chiuso nell'esercizio precedente quello di efficacia dell'opzione e doveva essere indicata dalla stessa società in un apposito prospetto della dichiarazione.
Una volta che la società consolidata aveva proceduto a riallineare i valori fiscali, questa doveva determinare il reddito prodotto in ciascun esercizio sulla base dei valori fiscali degli elementi dell'attivo e dei fondi del passivo patrimoniale assunti a seguito del riallineamento effettuato.

Da quest'anno, tuttavia, in alternativa alla procedura ordinaria sopra descritta, le società partecipanti alla tassazione di gruppo possono ottenere la disapplicazione delle disposizioni contenute nell'articolo 128 del Tuir esercitando l'opzione per l'applicazione dell'imposta sostitutiva di cui al comma 49 dell'articolo 1 della Finanziaria 2008.
L'imposta sostitutiva andrà applicata sull'ammontare delle differenze tra i valori fiscali e civili oggetto di riallineamento, con aliquota pari al 6 per cento.

Da ultimo, si ricorda che il decreto attuativo del 18 marzo 2008 ha previsto che l'opzione per la disciplina dell'imposta sostitutiva si esercita effettuando il versamento in unica soluzione del relativo importo entro il termine per il versamento a saldo dell'imposta sul reddito delle società relativa al periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2007 e produce effetti a partire dall'inizio dello stesso periodo d'imposta.

1 - continua

NOTE:
1) Si ricorda che ai sensi dell'ultimo periodo del comma 1 dell'articolo 17 del Dpr 435/2001, i soggetti che in base a disposizioni di legge approvano il bilancio oltre il termine di quattro mesi dalla chiusura dell'esercizio, versano il saldo Ires entro il giorno 16 (ex 20) del mese successivo a quello di approvazione del bilancio. Se il bilancio non è approvato nel termine stabilito, in base alle disposizioni di legge di cui al precedente periodo, il versamento è comunque effettuato entro il giorno 16 (ex 20) del mese successivo a quello di scadenza del termine stesso.
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