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Analisi e commenti

Deduzione delle perdite su crediti.
Non solo se di modesta entità - 2

L’automatismo scatta, senza necessità di altra dimostrazione, quando realizzate in presenza di determinate condizioni. L’ipotesi degli accordi di ristrutturazione omologati

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Un altro caso in cui è possibile dedurre automaticamente la perdita riguarda i crediti il cui valore è rinegoziato nell’ambito di un accordo di ristrutturazione, omologato ai sensi dell’articolo 182-bis del regio decreto n. 267 del 1942.
In particolare, il nuovo articolo 101, comma 5, del Tuir, consente di anticipare la deduzione fiscale della perdita già al momento in cui il Tribunale omologa l’accordo di ristrutturazione. È in tale momento, infatti, che possono ritenersi presenti gli elementi certi e precisi che la norma fiscale richiede per poter dedurre la perdita sui crediti.
 
Al riguardo, si ricorda che l’accordo di ristrutturazione dei debiti è un istituto introdotto nella legge fallimentare per consentire, al debitore in stato di crisi, di negoziare con i creditori le modalità e i termini di soddisfacimento delle loro pretese creditorie. Grazie all’accordo, il debitore evita che sul suo patrimonio inizino o proseguano azioni cautelari o esecutive o che siano acquisiti titoli di prelazione.
L’accordo può prevedere la remissione in tutto o in parte dei crediti, la semplice dilazione o rinegoziazione ovvero la conversione dei crediti in azioni o quote di partecipazione nell’impresa del debitore.
Affinché l’accordo sia valido, è necessario il consenso dei creditori che rappresentino almeno il 60% dell’ammontare complessivo dei crediti, fermo restando la necessità di garantire il pagamento integrale per i creditori che non partecipano all’accordo.
 
Da un punto di vista procedurale, l’istituto prevede:
  1. la relazione di un esperto, che attesti la veridicità dei dati aziendali e la sua attuabilità
  2. la pubblicazione dell’accordo nel registro delle imprese, per consentire ai creditori dissenzienti di proporre eventuali opposizioni
  3. l’omologazione dell’accordo con decreto del Tribunale.
Nel caso in cui l’accordo preveda il pagamento in misura ridotta del credito, il debitore dovrà contabilizzare nel suo conto economico una sopravvenienza attiva (provento), mentre il creditore rileverà una perdita su crediti (onere).
 
In tale contesto, si inserisce il nuovo articolo 101, comma 5, del Tuir, che si preoccupa di stabilire il momento nel quale il creditore può dedurre, dal suo reddito d’impresa, la perdita derivante dall’accordo di ristrutturazione negoziato con il debitore.
Come detto, la scelta legislativa è stata quella di consentire la deduzione della perdita già al momento in cui il Tribunale omologa l’accordo di ristrutturazione, senza attendere la fase finale della procedura.
La ratio di tale scelta risiede nella presa d’atto che la situazione di sofferenza della partita creditoria è ufficialmente conclamata da un soggetto terzo indipendente (il Tribunale) e non meramente rimessa alla valutazione del creditore.
 
Si tratta, come precisato nella circolare n. 26/E in commento, di una soluzione che supera la precedente interpretazione fornita dall’Agenzia delle Entrate.
In passato, infatti, era stata negata la possibilità di dedurre la perdita sin dalla data in cui il Tribunale provvedeva a omologare l’accordo di ristrutturazione (cfr circolare n. 8/2009), per consentirla al momento in cui il decreto di omologa dell’accordo diveniva definitivo (cfr circolare n. 42/2010 con riferimento alla conversione dei crediti in partecipazioni da parte degli istituti di credito).
 
La circolare n. 26/E del 2013 in esame ha fornito, al riguardo, alcuni importanti chiarimenti.
In primo luogo, è stato precisato che il periodo d’imposta nel quale il Tribunale omologa l’accordo di ristrutturazione rappresenta il momento a partire dal quale può essere dedotta la perdita, fermo restando che la deduzione deve, comunque, operare in presenza delle ordinarie regole di competenza.
In altri termini, una volta aperta la procedura, l’individuazione dell’anno in cui dedurre la perdita su crediti deve avvenire secondo le ordinarie regole di competenza.
 
La perdita deducibile, precisa inoltre la circolare, è pari a quella imputata a conto economico e, quindi, inferiore o al massimo uguale al valore del credito.
In sostanza, la perdita che può essere dedotta è quella stimata dal redattore di bilancio e basata su un razionale e documentato processo di valutazione che consideri, ad esempio, i documenti di natura contabile e finanziaria redatti o omologati durante la procedura.
 
Esempio
Un’impresa creditrice negozia con il debitore, nell’ambito di un accordo di ristrutturazione, il pagamento in misura pari a 8.000 euro di un credito del valore nominale di 10.000 euro. L’accordo di ristrutturazione è omologato dal Tribunale nel 2013. In tal caso, la perdita di 2.000 euro imputata a conto economico del 2013 è, in virtù della nuova norma fiscale, automaticamente deducibile nel medesimo anno.
 
Se in un periodo successivo intervengono nuovi elementi idonei a dimostrare una maggiore perdita rispetto a quella già dedotta, anche tale ulteriore perdita rilevata in bilancio potrà essere fiscalmente dedotta.
 
Occorre evidenziare, peraltro, come la circolare n. 26/2013 fornisca tali chiarimenti sia con riferimento agli accordi di ristrutturazione omologati sia con riguardo alle procedure concorsuali del fallimento, della liquidazione coatta amministrativa, del concordato preventivo e dell’amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi.
Anche per tali procedure fallimentari, infatti, l’articolo 101, comma 5, del Tuir, prevedeva la rilevanza delle perdite su crediti già a partire dal momento dell’apertura della procedura concorsuale.
In altri termini, con la novità normativa in commento, le predette procedure concorsuali risultano assimilate alla medesima soluzione fiscale adottata per gli accordi di ristrutturazione, nel senso di consentire la deduzione della perdita su crediti senza attendere la fase conclusiva della procedura.


2 - continua. La prima puntata è stata pubblicata il 3 settembre
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