Uno Stato membro che esercita l’opzione prevista dal primo comma, può adottare le misure necessarie a prevenire l’elusione o l’evasione fiscale mediante l’esercizio di tale disposizione”.
Partono dall’articolo 11 della direttiva 2006/112/Ce le nuove disposizioni previste dall’articolo 1, commi 24 e seguenti, della legge 232/2016, volte a considerare come unico soggetto passivo d’imposta, ai fini Iva, le imprese interessate all’istituto del gruppo Iva, già disciplinata dall’articolo 73, comma 3, Dpr 633/1972 e dal Dm 13 dicembre 1979.
Le nuove norme entreranno in vigore a partire dal 1° gennaio 2018, salvo le modifiche apportate al comma 3 dell’articolo 73 del Dpr 633/1972, che decorrono dal 1° gennaio 2017.
Iva di gruppo in ambito europeo
La Commissione delle Comunità europee, già dal 2009, con la comunicazione al Consiglio e al Parlamento europeo n. 325 del 2/7/2009, aveva dettato alcune linee guida relativamente all’applicazione dell’articolo 11 della direttiva 2006/112/Ce, al fine di armonizzare l’Iva di gruppo fra i diversi Stati membri, con un occhio di riguardo alla semplificazione degli adempimenti e ai vantaggi nell’applicazione dell’imposta.
La Commissione, consapevole anche della possibilità che l’Iva di gruppo possa compromettere il principio di neutralità fiscale ed essere motivo di concorrenza fiscale tra i vari Stati membri, eventualità confermata dal fatto che in molti regimi di gruppo non viene garantito che i loro effetti siano limitati al territorio nazionale, ritiene opportuno, proprio con la comunicazione 325/2009 “tradurre in modalità pratiche le disposizioni dell’articolo 11 rispettando i principi fondamentali del sistema comunitario dell’IVA”.
In particolare, le linee guida della comunicazione suggeriscono:
- la trattazione di soggetti passivi, vincolati tra loro da rapporti finanziari, economici e organizzativi, come un unico soggetto passivo in cui la sostanza economica prevale sulla forma giuridica. In quanto soggetto passivo unico, il gruppo deve essere identificato con un proprio numero di partita Iva
- che la procedura possa essere adottabile solo da soggetti passivi d’imposta stabiliti nel territorio dello stesso Stato membro
- l’inclusione di tutte le attività svolte dai membri del gruppo Iva, escluse le attività svolte da sedi e stabili organizzazioni all’estero
- l’obbligo di partecipazione a un solo gruppo Iva
- la contemporanea sussistenza dei vincoli di natura finanziaria, economica e organizzativa per l’intero periodo di esistenza del gruppo Iva
- l’incombenza sul gruppo degli obblighi Iva in quanto considerato un unico soggetto passivo
- l’operatività del gruppo verso terzi come soggetto passivo unico
- la non rilevanza ai fini Iva delle operazioni a titolo oneroso interne al gruppo in quanto considerate al di fuori del campo di applicazione dell’imposta.
Iva di gruppo nell’ordinamento italiano
Attualmente, l’Iva di gruppo in Italia è disciplinata dal comma 3 dell’articolo 73 del Dpr 633/1972, norma che ha consentito la regolamentazione del consolidamento dei crediti e dei debiti Iva all’interno di un gruppo, e dal Dm 13 dicembre 1979, che ha introdotto la procedura della liquidazione Iva di gruppo nell’ordinamento giuridico italiano.
Tale istituto consiste essenzialmente nella possibilità di regolamentare le liquidazioni, i versamenti e le dichiarazioni Iva di un gruppo, concentrando in capo alla società controllante gli obblighi relativi ai versamenti dell’Iva eventualmente dovuta, beneficiando di un consolidamento delle posizioni creditorie e debitorie esistenti nel gruppo stesso.
In tal modo, in presenza di società che chiudono a debito e società che chiudono a credito, possono essere compensati i relativi importi e la controllante può, quindi, o versare la differenza, se dalla liquidazione scaturisce un debito, o determinare un’unica eccedenza a credito.
Nasce il “gruppo Iva”
A partire al 1° gennaio 2018, al Dpr 633/1972, dopo l’articolo 70, viene inserito il “Titolo V-bis Gruppo Iva”, composto da 11 articoli (dal 70-bis al 70-duodecies), che modifica sostanzialmente la disciplina dell’Iva di gruppo, adeguandola all’articolo 11 della direttiva 2006/112/Ce e alle linee guida della comunicazione n. 325 del 2009 della Commissione europea.
Requisiti soggettivi, vincoli e procedure
La nuova norma prevede l’unione di più soggetti passivi d’imposta che sono stabiliti nel territorio dello Stato e che hanno, tra di loro, vincoli finanziari, economici e organizzativi. Tali vincoli devono sussistere congiuntamente e consentiranno la possibilità di costituire un unico soggetto passivo e denominato “gruppo Iva”. Ne sono esclusi, per esplicita previsione normativa, le sedi e le stabili organizzazioni all’estero, i soggetti la cui azienda è sottoposta a sequestro giudiziario, i soggetti sottoposti a procedura concorsuale e quelli posti in liquidazione ordinaria.
Il vincolo finanziario sussiste quando, dal primo luglio dell’anno precedente, vi sia tra i soggetti interessati un rapporto di controllo diretto o indiretto.
Il vincolo economico sussiste laddove sia presente lo svolgimento di un’attività principale dello stesso tipo oppure un’attività complementare, interdipendente o che avvantaggi uno o più soggetti del gruppo.
Per partecipare al gruppo Iva, i soggetti passivi manifestano esplicitamente un’opzione, vincolante per un triennio e rinnovabile automaticamente, con invio telematico, da parte del rappresentante del gruppo, di una dichiarazione in cui vanno indicati: la denominazione, i dati dei partecipanti, la sussistenza dei requisiti previsti dalla norma, le attività che saranno svolte dal gruppo e l’elezione di domicilio presso il rappresentante del gruppo da parte di ogni società aderente, domicilio che sarà irrevocabile fino al termine di decadenza dell’azione di accertamento relativo all’ultimo anno dell’opzione.
La dichiarazione può essere presentata dal 1° gennaio al 30 settembre, per far sì che l’opzione possa decorrere dall’anno successivo. Può essere presentata anche dal 1° ottobre al 31 dicembre, con decorrenza dell’opzione dal secondo anno solare successivo all’invio della richiesta.
Le stesse regole valgono per la presentazione della revoca dell’opzione.
Trattandosi di unico soggetto d’imposta, la revoca, comunicata dal rappresentante e sottoscritta da tutti i soggetti, opera nei confronti di tutti i partecipanti al gruppo Iva.
L’opzione per la partecipazione al gruppo Iva fa decadere automaticamente gli effetti di altre eventuali opzioni in materia di Iva esercitate dai singoli soggetti passivi, anche se non è decorso il termine minimo di validità.
Qualora in capo a una società partecipante non sussistano i requisiti previsti dalla norma, l’opzione è priva di validità solo relativamente a tale soggetto passivo.
Ogni soggetto passivo che ha sottoscritto l’opzione cessa la partecipazione al gruppo al venir meno dei vincoli finanziari, economici e organizzativi, in caso di sequestro giudiziario, di avvio di procedura concorsuale o di liquidazione volontaria.
Il gruppo Iva cessa al venir meno della pluralità dei soci e l’eventuale eccedenza a credito può essere ripresa nella liquidazione del rappresentante del gruppo.
Le comunicazioni devono essere inviate dal rappresentante all’Agenzia delle Entrate entro trenta giorni dal verificarsi delle cessazioni.
Ambito operativo, adempimenti e responsabilità
Le operazioni attive e passive effettuate tra i soggetti partecipanti al gruppo Iva non rilevano ai fini dell’imposta e, pertanto, non sono considerate cessioni di beni e prestazioni di servizi ai sensi degli articoli 2 e 3 del Dpr 633/1972.
Le operazioni effettuate e ricevute tra un soggetto partecipante al gruppo Iva e un soggetto terzo, si considerano cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate e ricevute dal gruppo.
Non può essere trasferita l’eccedenza a credito evidenziata dalle liquidazioni di ognuna delle società partecipanti al gruppo. Tale credito può essere richiesto a rimborso, anche in mancanza dei presupposti previsti dall’articolo 30 del Dpr 633/1972, ovvero utilizzata in compensazione ai sensi dell’articolo 17 del Dlgs 241/1997.
Tutti gli obblighi e i diritti derivanti dall’applicazione dell’istituto del gruppo Iva sono a carico del rappresentante del gruppo stesso, rappresentanza che può essere esercitata o dal soggetto che esercita il controllo sulle società partecipanti al gruppo o, in caso di impossibilità da parte della controllante di esercitare l’opzione, dal soggetto che nel periodo d’imposta precedente la costituzione del gruppo ha dichiarato il volume d’affari o i ricavi più elevati.
Gli altri soggetti partecipanti al gruppo Iva restano, comunque, solidalmente responsabili per tutte le somme dovute a titolo di imposta, interessi e sanzioni a seguito delle attività di liquidazione e controllo effettuate, nell’ambito delle proprie competenze, dall’Agenzia delle Entrate.
Al direttore dell’Agenzia delle Entrate sono demandati gli adempimenti per assicurare le attività di controllo e i provvedimenti per l’approvazione del modello per la presentazione delle dichiarazioni e le specifiche tecniche per la trasmissione telematica.
Per il periodo d’imposta 2017, per avvalersi del regime della liquidazione Iva di gruppo ancora in vigore, occorre presentare il modello Iva26, entro il termine di liquidazione e versamento dell’Iva relativa al mese di gennaio, e dunque entro il 16 febbraio.
La scelta è preventiva ed è valida esclusivamente per il periodo d’imposta corrente.
Come per la nuova norma, non è legittimato il “comportamento concludente”, con il rischio, in assenza della comunicazione, che vengano riliquidate le dichiarazioni delle società partecipanti all’istituto, con relativa rideterminazione dell’imposta.
Con l’entrata in vigore della nuova norma e, dunque, a partire dal periodo d’imposta 2018, l’opzione è preventiva; pertanto, la comunicazione di partecipazione al gruppo Iva dovrà essere inviata nei termini precedentemente indicati, non appena diverrà disponibile il modello di dichiarazione di cui all’articolo 70-duodecies, comma 5, del Dpr 633/1972.
