L’accertamento sul consolidato.
Il “nuovo” procedimento (3)

 Il procedimento di accertamento nei confronti dei soggetti consolidati, tracciato dall’articolo 17 del Dm 9 giugno 2004, oggi abrogato, e dalla circolare 60/2007, seppur coerente con l’impostazione ordinamentale, ha dato luogo nella pratica a non poche difficoltà operative, sia per i contribuenti sia per l’Amministrazione Finanziaria (vedi articolo “L’accertamento sul consolidato. Il “nuovo” procedimento (2)”).
 
Con il dichiarato intento di ridurre la complessità della precedente procedura e di rimuovere le criticità ad essa connesse, l’articolo 35 del decreto legge 78/2010, ha pertanto introdotto un nuovo procedimento di accertamento per i soggetti aderenti al consolidato nazionale, che trova applicazione sia ai fini dell’accertamento ordinario (attraverso l’introduzione dell’articolo 40-bis del Dpr 600/1973) sia di quello con adesione (attraverso l’introduzione dell’articolo 9-bis del Dlgs 218/1997).
 
L’attuale iter accertativo prevede l’abbandono del previgente “doppio livello di accertamento” per concentrare in un unico atto, notificato alla consolidante e alla consolidata, le risultanze dei controlli sui redditi di quest’ultima.
In sostanza, nel nuovo sistema, in luogo del precedente modello binario, la pretesa impositiva trova definitiva consacrazione in un unico atto ove, contestualmente alla rettifica del reddito della singola consolidata, è determinata la maggiore imposta riferita al reddito complessivo globale e sono altresì irrogate le sanzioni.
 
Anche gli istituti definitori, di cui al Dlgs 218/1997, sono stati integrati attraverso l’introduzione dell’articolo 9-bis, il quale assicura un adeguato coordinamento con la nuova disciplina prevedendo la partecipazione, sia della consolidata sia della consolidante, a un unico procedimento di adesione.
La circolare 27/2011 analizza la struttura dell’atto unico delimitandone la competenza, l’ambito di applicazione e le relative modalità di definizione e fornisce, inoltre, informazioni di dettaglio sul nuovo procedimento di “adesione unica”.
 
Atto unico, ambito di applicazione e ufficio competente
La circolare chiarisce che possono essere accertate con l’atto unico le rettifiche, nei confronti dei soggetti aderenti al consolidato nazionale, che hanno ad oggetto i redditi propri delle società.
Sono comprese in quest’ambito anche le attività di controllo relative alle cosiddette rettifiche di consolidamento (di cui all’articolo 122 del Tuir, nel testo in vigore anteriormente al 1° gennaio 2008) che, sebbene indicate nella dichiarazione del consolidato, devono ritenersi “di diritto” di pertinenza delle singole società della fiscal unit.
 
Dalla previsione di un unico atto di accertamento deriva l’attribuzione della competenza a un unico ufficio. Quest’ultimo, in base al combinato disposto dei commi 1 e 2 dell’articolo 40-bis, è individuato nell’ufficio competente per la rettifica dei redditi propri della consolidata (o della consolidante per i redditi propri).
 
La struttura dell’atto unico
L’elemento di maggiore rilevanza nel nuovo accertamento risiede nella circostanza che le rettifiche del reddito della consolidata, effettuate con l’atto unico, determinano, sempre, una variazione positiva del reddito proprio, dalla quale scaturisce una maggiore imposta, anche qualora la consolidata abbia chiuso il proprio esercizio in perdita.
Per effetto dell’adesione al regime, infatti, la consolidata trasferisce alla fiscal unit la perdita dichiarata, come pure il proprio reddito. La perdita trasferita, quindi non è più nella disponibilità della società che l’ha prodotta e che se ne è di fatto “spossessata”.
Ne consegue che ciascun soggetto aderente all’opzione si presenta all’accertamento come se avesse un imponibile pari a zero, cosicché qualunque rettifica effettuata dall’ufficio determina, comunque, una maggiore imposta riferita al reddito complessivo globale.
 
In pratica, con il nuovo sistema, la liquidazione della maggiore imposta connessa all’imponibile consolidato non è più legata al calcolo, con separato atto, della “imposta teorica” Ires, in astratto dovuta dalla singola consolidata. La maggiore imposta dovuta e i relativi interessi e sanzioni sono, al contrario, liquidati e irrogati direttamente nell’atto unico, emesso tanto nei confronti della consolidata, il cui reddito è oggetto di rettifica, quanto nei confronti della consolidante. L’atto unico rende più semplici gli adempimenti delle società coinvolte dall’attività di controllo e, contemporaneamente, assicura tempi più snelli per la chiusura della pretesa tributaria.
 
Rimane ferma, in ogni caso, la possibilità per il gruppo di chiedere che le perdite del consolidato, riferibili al periodo di imposta oggetto di rettifica e ancora utilizzabili ai sensi dell’articolo 84 del Tuir, siano computate in diminuzione dai maggiori redditi accertati, mediante la presentazione del “Modello Ipec”.
 
La definizione per acquiescenza
In linea con la logica di semplificazione sottesa all’introduzione dell’atto unico e con i principi di solidarietà che informano la disciplina del consolidato, l’atto unico si definisce con il pagamento che, da chiunque effettuato, libera entrambi i soggetti destinatari dell’atto. Sia la consolidata sia la consolidante quindi, possono fruire dell’istituto dell’acquiescenza, previsto dall’articolo 15 del Dlgs 218/1997.
 
L’adesione unica
La novella legislativa prevede che le procedure di accertamento con adesione, aventi ad oggetto le rettifiche da atto unico, si svolgano nell’ambito di un unico procedimento amministrativo, incardinato presso l’ufficio competente per l’emissione dell’atto.
 
All’adesione unica possono partecipare, contestualmente ma anche disgiuntamente, sia la consolidante sia la consolidata interessata dalle rettifiche. Paritaria partecipazione non significa, tuttavia, la necessaria contestualità della stessa. Per assicurare una maggiore efficienza dell’attività accertatrice, in linea con i predetti principi di solidarietà, la novella legislativa prevede che l’atto di adesione possa essere sottoscritto anche da una sola delle parti interessate, e che la procedura si perfezioni qualora gli adempimenti, a tal fine previsti, siano posti in essere da una sola di esse. La definizione, anche unilaterale dell’atto, produce pertanto i suoi effetti su entrambi i soggetti interessati.
 
Inoltre, anche nell’ambito del procedimento di adesione, la consolidante ha facoltà di chiedere l’utilizzo delle perdite del consolidato, in diminuzione dei maggiori imponibili che sono definiti nell’atto di adesione.