Il lavoro "in affitto". Disciplina e aspetti fiscali

Con la stipula del contratto di fornitura di prestazioni di lavoro temporaneo (cosiddetto "lavoro interinale"), disciplinato dalla legge 196/1997, si instaura un rapporto triangolare fra(1) un'impresa "fornitrice" di lavoro temporaneo(2) che assume e retribuisce uno o più prestatori di lavoro temporaneo, un'impresa "utilizzatrice" che impiega uno o più prestatori di lavoro temporaneo corrispondendo un compenso all'impresa fornitrice, uno o più prestatori di lavoro temporaneo.

Contabilizzazione
Le componenti reddituali generate dal contratto che occupa costituiscono:

• per l'impresa fornitrice, proventi di cui alla voce A.1 di conto economico(4)
• per l'impresa utilizzatrice, costi per servizi, iscrivibili alla voce B.7 di conto economico.

Aspetti fiscali
Imposte sui redditi
Il trattamento delle componenti reddituali generate dalla stipula di un contratto di fornitura di lavoro temporaneo non crea, per l'impresa fornitrice, particolari problemi ai fini delle imposte sui redditi, concorrendo alla determinazione della base imponibile sia i proventi riconducibili al personale concesso "in affitto", sia gli oneri generati dalle retribuzioni corrisposte ai dipendenti. Per quel che riguarda invece l'impresa utilizzatrice, le componenti negative di reddito derivanti dalla stipula del contratto sono deducibili secondo le regole fissate dall'articolo 109 del Tuir.

Irap
In materia di Imposta rgionale sulle atività poduttive, al contratto di fornitura di lavoro temporaneo si applicano le disposizioni di cui all'articolo 11 del Dlgs n. 446/97, che disciplinano il distacco di personale. Pertanto, le componenti reddituali dallo stesso generate non concorrono alla determinazione della base imponibile qualora riferibili al sostenimento o al rimborso di oneri retributivi e/o contributivi, rilevando, ai fini della quantificazione del tributo, i soli compensi riconosciuti dall'impresa utilizzatrice all'impresa fornitrice, costituenti, di fatto, la remunerazione dei servizi di intermediazione, ricerca e selezione da quest'ultima prestati.

Iva
Ai fini Iva, il rapporto fra impresa fornitrice e impresa utilizzatrice si configura come una normale prestazione di servizi realizzata da un soggetto imprenditore e, in quanto tale, assoggettabile al tributo. L'individuazione della corretta base imponibile sulla quale commisurare l'imposta risulta, tuttavia, non sempre immediata. Nello specifico, l'articolo 26-bis della legge n. 196/97(5) dispone che "I rimborsi degli oneri retributivi e previdenziali che il soggetto utilizzatore di prestatori di lavoro temporaneo è tenuto a corrispondere (…) all'impresa fornitrice degli stessi, da quest'ultima effettivamente sostenuti in favore del prestatore di lavoro temporaneo, devono intendersi non compresi nella base imponibile dell'IVA di cui all'articolo 13 del Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633".
La ratio della norma è evidente, volendo il legislatore evitare l'assoggettamento a Iva di oneri di palese natura retributiva, estranei, in quanto tali, all'ambito di applicazione del tributo.

Per quel che riguarda invece il riaddebito, effettuato dall'impresa fornitrice nei confronti dell'utilizzatrice, delle spese sostenute dai lavoratori temporanei nell'adempimento delle loro mansioni(6) (non espressamente previsto dal trascritto articolo 26-bis della legge n. 196/97), l'agenzia delle Entrate si è pronunciata con la risoluzione n. 384 del 13/12/2002, ricomprendendo fra gli oneri retributivi "le spese rimborsate ai lavoratori nell'espletamento delle mansioni che sono collegate direttamente alla prestazione lavorativa stessa".

Un discorso a parte merita l'eventuale riaddebito, effettuato dall'impresa fornitrice nei confronti dell'utilizzatrice, di oneri riferibili al contributo di cui al comma 1 dell'articolo 5 della citata legge n. 196/97, ai sensi del quale "Per il finanziamento di iniziative di formazione professionale dei prestatori di lavoro temporaneo di cui alla presente legge, attuate nel quadro di politiche stabilite nel contratto collettivo applicato alle imprese fornitrici (…), le predette imprese sono tenute a versare un contributo pari al 5 per cento della retribuzione corrisposta ai lavoratori assunti"(7).

Ora, considerato che:

• l'obbligo di versamento del contributo che occupa riguarda, per espressa disposizione di legge, le società di fornitura di lavoro temporaneo, rimanendo in capo all'impresa utilizzatrice dei lavoratori (oltre alla corresponsione del corrispettivo pattuito) il solo obbligo di rimborso degli oneri retributivi e previdenziali (articolo 1, comma 5, lettera f), legge n. 196/1997);
• il citato art. 26-bis della legge n. 196/1997 esclude dalla base imponibile i soli "rimborsi degli oneri retributivi e previdenziali"

si ritiene non legittimo l'eventuale mancato assoggettamento a Iva degli importi riconducibili al riaddebito dei contributi di cui all'articolo 5, comma 1, della legge n. 196/1997.

NOTE:
1) Ai sensi dell'articolo 1 della citata legge n. 196/97, "Il contratto di fornitura di lavoro temporaneo è il contratto mediante il quale un'impresa di fornitura di lavoro temporaneo, (…) denominata impresa fornitrice, (…) pone uno o più lavoratori, (…) denominati prestatori di lavoro temporaneo, da essa assunti (…), a disposizione di un'impresa che ne utilizzi la prestazione lavorativa, (…) denominata impresa utilizzatrice, per il soddisfacimento di esigenze di carattere temporaneo".

2) L'attività di fornitura di lavoro interinale può essere esercitata solo dalle società iscritte in apposito albo istituito presso il ministero del Lavoro. Come specificato dalla circolare n. 83/99, emanata dalla direzione generale per l'Impiego, i requisiti prescritti per l'esercizio dell'attività di fornitura di lavoro interinale sono:
a. la costituzione della società nella forma di società di capitali ovvero cooperativa (italiana o di altro Stato membro Ue); l'inclusione nella denominazione sociale delle parole: "società di fornitura di lavoro temporaneo"; la previsione, quale oggetto sociale esclusivo, della predetta attività; l'acquisizione di un capitale versato non inferiore al miliardo di lire; l'insistenza della sede legale nel territorio dello Stato;
b. la disponibilità di uffici e di competenze professionali idonee allo svolgimento dell'attività di fornitura di lavoro nonché la garanzia che l'attività interessi un ambito distribuito sull'intero territorio nazionale, comunque non inferiore a quattro regioni.

3) Come specificato dall'articolo 6 della legge n. 196/97, l'impresa utilizzatrice risponde in solido delle obbligazioni di carattere retributivo e/o contributivo eventualmente non assolti dall'impresa fornitrice.

4) Si rappresenta, per completezza, che gli oneri relativi al personale assunto per offrire prestazioni di lavoro interinale troveranno naturale collocazione fra le componenti di cui alla voce B.9 di conto Economico.

5) La citata disposizione è stata introdotta dall'articolo 7 della legge n. 133/1999.

6) Si pensi, a titolo esemplificativo, ai rimborsi a piè di lista legati alle trasferte dei dipendenti.

7) Ai sensi del 2° comma del trascritto articolo 5, "I contributi di cui al comma 1 sono rimessi ad un Fondo appositamente costituito presso il Ministero del lavoro e della previdenza sociale, per essere destinati al finanziamento, anche con il concorso delle regioni, di iniziative mirate al soddisfacimento delle esigenze di formazione dei lavoratori".