Come noto, il principio di derivazione, che sorregge la determinazione del reddito d’impresa, prende a riferimento l’utile risultante dal conto economico e, quindi, gli oneri e i proventi correttamente rilevati in bilancio.
È evidente che un errore nella contabilizzazione dei componenti reddituali determina, inevitabilmente, dei riflessi anche sul piano fiscale, in termini di maggiore (nel caso di costi non dedotti) o minore (nel caso di ricavi non tassati) imposta versata rispetto a quella correttamente dovuta.
In tale contesto, sia i principi contabili nazionali che i principi Ias/Ifrs consentono di rimediare all’errore nell’anno della sua rilevazione, contabilizzando nel conto economico o nello stato patrimoniale (per i soggetti Ias/Ifrs adopter) un componente di natura reddituale.
In presenza di una correzione contabile, la circolare in commento ha precisato che il componente reddituale deve essere dedotto e/o tassato nel corretto periodo di competenza fiscale e non nell’anno di rilevazione dell’errore.
La novità di rilievo, come si avrà modo di chiarire, consiste nella possibilità di recuperare la maggiore imposta versata (derivante dalla mancata deduzione dell’onere), presentando una dichiarazione integrativa a favore, anche qualora l’annualità oggetto di errore non sia più emendabile.
L’approfondimento - in tre parti - intende illustrare, secondo uno schema sintetico ed esemplificativo, le predette novità e, in particolare, le modalità da utilizzare per poter correttamente dedurre il costo non dedotto e/o tassare il ricavo non tassato.
Deduzione di costi in precedenza non contabilizzati
Nel caso di componenti negativi non contabilizzati nel corretto esercizio di competenza, le regole contabili consentono di imputare in bilancio un componente reddituale negativo nell’anno di rilevazione dell’errore.
L’errore può derivare da un calcolo matematico, dall’impropria o mancata applicazione di principi contabili, da distorte interpretazioni dei fatti (cfr Oic 29 e Ias 8).
In generale, per i contribuenti che adottano i principi contabili nazionali, l’errore è rilevato imputando a conto economico un componente negativo di natura straordinaria (voce E21), mentre, per i soggetti Ias/Ifrs adopter, la rettifica è operata contabilizzando il componente reddituale nello stato patrimoniale (cfr rispettivamente Oic 29 e Ias 8).
Effettuata la correzione contabile, occorre comprendere come e quando poter fiscalmente dedurre l’onere non dedotto in precedenza, in quanto non contabilizzato in bilancio.
La circolare n. 31/2013 ha precisato, al riguardo, che il costo deve essere dedotto nell’anno in cui è stato commesso l’errore e non nel successivo periodo in cui è rilevata in bilancio la correzione.
In altri termini, il contribuente deve:
- non dedurre il costo quando registra in bilancio l’errore
- recuperare la deduzione nel corretto periodo di competenza, presentando una dichiarazione integrativa a favore.
Nel primo caso, ossia quando non è ancora scaduto il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo, è sufficiente presentare una dichiarazione integrativa a favore per correggere l’annualità in cui vi è stata l’omessa imputazione.
Esempio 1: annualità ancora emendabile
Un’impresa nel 2012 si accorge di aver commesso un errore nella contabilità non rilevando un costo, pari a 5.000 euro, di competenza del 2011. La correzione dell’errore è effettuata imputando il componente negativo di 5.000 euro nel conto economico relativo al 2012.
| PERIODO D'IMPOSTA | ||
| 2011 | 2012 | |
| Anno di rilevazione dell'errore | X | |
| Periodo di corretta competenza del costo |
(5.000) |
|
- non dedurre il costo nel 2012, operando una variazione in aumento di 5.000 euro
- dedurre il costo nel 2011 con la dichiarazione integrativa a favore Unico 2012, che, per tale annualità, poteva essere presentata entro il 30 settembre 2013.
Qualora l’annualità oggetto dell’errore non sia più emendabile, invece, occorre in primo luogo verificare che la stessa sia ancora accertabile secondo i termini previsti dall’articolo 43 del Dpr n. 600/1973.
In sostanza, considerati gli ordinari termini previsti in materia di accertamento, entro il 31 dicembre 2013 potranno essere recuperati costi non dedotti dal periodo d’imposta 2008.
Se il periodo è ancora accertabile, il contribuente per recuperare l’onere deve:
- non dedurre il costo quando registra in bilancio l’errore
- dedurre il costo nel corretto periodo di competenza, ricostruendo autonomamente l’annualità oggetto di errore e quelle successive fino a quella emendabile
- presentare dichiarazione integrativa relativa all’annualità emendabile indicando i risultati delle precedenti riliquidazioni autonomamente effettuate.
Un’impresa nel 2012 si accorge di aver commesso un errore nella contabilità non rilevando un costo, pari a 5.000 euro, di competenza del 2008. La correzione dell’errore è effettuata imputando il componente negativo di 5.000 euro nel conto economico relativo al 2012. La situazione complessiva del contribuente è la seguente.
| PERIODO D'IMPOSTA | |||||
| 2008 | 2009 | 2010 | 2011 | 2012 | |
| Reddito | 18.000 | 23.000 | 20.000 | 15.000 | 18.000 |
| Anno di rilevazione dell'errore | X | ||||
| Periodo di corretta competenza del costo | (5.000) | ||||
| Reddito rideterminato | 13.000 | ||||
- non dedurre il costo nel 2012, operando una variazione in aumento di 5.000 euro
- dedurre il costo nel 2008, ricostruendo in via autonoma il reddito da 18.000 a 13.000 euro (le annualità successive non sono, in questo caso, interessate alla rideterminazione)
- indicare l’eccedenza di imposta riferita al 2008 nella dichiarazione integrativa a favore relativa all’annualità emendabile (dichiarazione integrativa Unico 2012 o dichiarazione integrativa Unico 2013, a seconda che la presentazione avvenga entro od oltre il 30 settembre 2013).
1 - continua
