Nel disciplinare le fusioni, le scissioni e i conferimenti "intracomunitari", l'articolo 3 del decreto legislativo n. 544/1992 dispone che i fondi in sospensione d'imposta iscritti nell'ultimo bilancio del soggetto conferente residente nello Stato concorrono a formare il reddito della stabile organizzazione italiana del soggetto non residente beneficiario, nella misura in cui essi non siano stati ricostituiti nelle scritture contabili della stabile organizzazione.
Insomma, la condizione per ottenere l'irrilevanza fiscale dei fondi, "trasferiti" da un soggetto all'altro per effetto di un'operazione straordinaria, è che i fondi stessi siano reintegrati nella contabilità del soggetto beneficiario.
I fondi non possono insomma "scomparire", con ciò ponendo in essere una sostanziale distribuzione ai soci, e tale regola è espressamente applicata anche nel caso in cui il soggetto beneficiario non residente disponga di una stabile organizzazione nello Stato. Tale ultima circostanza vale infatti ad "attrarre" presso la stabile organizzazione medesima i valori corrispondenti ai fondi non ricostituiti, con la conseguente sottoposizione a tassazione.
Le novità contenute nello "schema" di nuovo Tuir
La rubrica del nuovo articolo 182 si riferisce alle "riserve", e non ai "fondi", in sospensione d'imposta.
Tale dizione è tuttavia abbandonata nel testo elaborato, il quale, sostanzialmente riproduttivo del predetto articolo 3 del Dlgs n. 544/1992, prevede che "nelle fusioni, nelle scissioni e nei conferimenti di cui all'art. 180 i fondi in sospensione di imposta iscritti nell'ultimo bilancio del conferente residente concorrono a formare il reddito della stabile organizzazione nello Stato italiano del soggetto non residente beneficiario nella misura in cui non siano stati ricostituiti nelle scritture contabili della stabile organizzazione (secondo) le disposizioni di cui all'articolo 174, commi 4 e 4 bis".
Il rinvio all'articolo 174
Il IV comma dell'articolo 174 dello "schema" di nuovo Testo unico è stato oggetto di uno specifico intervento nell'ambito di questa stessa rubrica; si rammenta, tuttavia, che, in sede di revisione della normativa sulle fusioni societarie, si è previsto quanto segue:
- le riserve in sospensione di imposta, se iscritte nell'ultimo bilancio delle società fuse o incorporate, concorrono a formare il reddito della società risultante dalla fusione o incorporante se e nella misura in cui non sono state ricostituite nel suo bilancio, utilizzando prioritariamente l'eventuale avanzo da fusione
- la disposizione è disapplicata relativamente alle riserve tassabili solo in caso di distribuzione, che - se e nel limite in cui vi sia avanzo di fusione o aumento di capitale per un ammontare superiore al capitale complessivo delle società partecipanti alla fusione al netto delle quote del capitale di ciascuna di esse già possedute dalla stessa o da altre - concorrono all'imponibile della società risultante dalla fusione o incorporante in caso di distribuzione dell'avanzo o di distribuzione del capitale per esuberanza
- i fondi che, prima della fusione (scissione, conferimento), sono stati imputati al capitale delle società fuse o incorporate si intendono trasferiti nel capitale della società risultante dalla fusione o incorporante (scissa, beneficiaria) e concorrono all'imponibile di quest'ultima in caso di riduzione del capitale per esuberanza
- all'avanzo da annullamento o all'avanzo da concambio che eccedono la ricostituzione e l'attribuzione delle riserve in sospensione d'imposta è applicato il regime fiscale delle riserve della società incorporata o fusa, diverse da quelle già attribuite o ricostituite, che hanno proporzionalmente concorso alla sua formazione.
La ricostituzione dei fondi in sospensione d'imposta nel Tuir
La società risultante dalla fusione o la società incorporante ha l'obbligo di ricostituire nel proprio bilancio i fondi in sospensione di imposta iscritti nell'ultimo bilancio delle società fuse o incorporate. Ai sensi dell'attuale articolo 123, IV comma, del Tuir, i fondi ivi considerati sono distinti in:
La società risultante dalla fusione o la società incorporante ha l'obbligo di ricostituire nel proprio bilancio i fondi in sospensione di imposta iscritti nell'ultimo bilancio delle società fuse o incorporate. Ai sensi dell'attuale articolo 123, IV comma, del Tuir, i fondi ivi considerati sono distinti in:
- fondi tassabili in ogni caso, qualunque sia la causa che ne ha determinato l'estinzione
- fondi tassabili nel solo caso di distribuzione.
I fondi tassabili in ogni caso, in mancanza di ricostituzione, concorrono a formare il reddito nel primo esercizio chiuso dopo la fusione.
La risoluzione dell'Agenzia delle Entrate 18.9.2001, n. 131/E, ha precisato che è possibile ricostituire le riserve in sospensione di imposta dell'incorporata anche utilizzando il capitale dell'incorporante, purché nella nota integrativa sia evidenziato il vincolo cui viene sottoposto il capitale dell'incorporante.
Relativamente ai fondi tassabili nel solo caso di distribuzione, i presupposti per l'imposizione si verificheranno solo nelle ipotesi di:
La risoluzione dell'Agenzia delle Entrate 18.9.2001, n. 131/E, ha precisato che è possibile ricostituire le riserve in sospensione di imposta dell'incorporata anche utilizzando il capitale dell'incorporante, purché nella nota integrativa sia evidenziato il vincolo cui viene sottoposto il capitale dell'incorporante.
Relativamente ai fondi tassabili nel solo caso di distribuzione, i presupposti per l'imposizione si verificheranno solo nelle ipotesi di:
- riduzione del capitale sociale per esuberanza
- liquidazione della società.
In presenza di:
- avanzo di fusione
- (o) aumento di capitale superiore al capitale complessivo delle società partecipanti alla fusione al netto delle partecipazioni possedute,
i fondi tassabili solo in caso di distribuzione concorrono a formare il reddito della società risultante dalla fusione o incorporante solo in caso di distribuzione dell'avanzo o di riduzione del capitale sociale.
In difetto di avanzo di fusione o di aumento di capitale, e nel caso in cui l'avanzo o l'aumento di capitale siano inferiori all'ammontare dei fondi, questi si considerano estinti e pertanto non suscettibili di distribuzione e tassazione.
Relativamente alle operazioni di scissione societaria, l'articolo 123-bis, IX comma, del Tuir dispone che:
In difetto di avanzo di fusione o di aumento di capitale, e nel caso in cui l'avanzo o l'aumento di capitale siano inferiori all'ammontare dei fondi, questi si considerano estinti e pertanto non suscettibili di distribuzione e tassazione.
Relativamente alle operazioni di scissione societaria, l'articolo 123-bis, IX comma, del Tuir dispone che:
- i fondi in sospensione d'imposta iscritti nell'ultimo bilancio della società scissa devono essere ricostituiti dalle beneficiarie secondo le quote proporzionali indicate al IV comma
- se la scissione è parziale, i fondi della scissa si riducono in corrispondenza
- se la sospensione d'imposta dipende da eventi che riguardano specifici elementi patrimoniali della scissa, i fondi devono essere ricostituiti dalle beneficiarie che acquisiscono tali elementi.
La regola generale in relazione alle modalità di ripartizione dei fondi è, dunque, quella dell'attribuzione degli stessi alle società partecipanti in proporzione alle quote di patrimonio netto contabile a ciascuna trasferite o rimaste, mentre in caso di eventi riguardanti specifici elementi patrimoniali della società scissa esistenti alla data di effetto della scissione è stabilito che i fondi devono essere ricostituiti dalle beneficiarie che acquisiscono tali elementi.
La seconda parte del IX comma, che riguarda il regime di tassazione dei fondi in sospensione d'imposta nell'ipotesi di mancata ricostituzione, fa integrale rinvio all'articolo 123, IV comma, con la precisazione che i riferimenti ivi previsti alla società incorporante o risultante dalla fusione devono intendersi effettuati alle società beneficiarie.
In virtù di tale rinvio:
La seconda parte del IX comma, che riguarda il regime di tassazione dei fondi in sospensione d'imposta nell'ipotesi di mancata ricostituzione, fa integrale rinvio all'articolo 123, IV comma, con la precisazione che i riferimenti ivi previsti alla società incorporante o risultante dalla fusione devono intendersi effettuati alle società beneficiarie.
In virtù di tale rinvio:
- i fondi in sospensione d'imposta iscritti nell'ultimo bilancio della società scissa concorrono a formare il reddito delle società beneficiarie se e nella misura in cui non siano stati ricostituiti nei loro bilanci
- i fondi tassabili solo in caso di distribuzione, se e nel limite in cui vi sia avanzo di scissione o aumento di capitale per ammontare superiore al capitale complessivo delle beneficiarie sommato al capitale della scissa annullato per effetto della scissione, al netto delle quote del capitale di ciascuna di esse già possedute dalla stessa o da altre, concorrono a formare il reddito delle società beneficiarie in caso di distribuzione dell'avanzo o di riduzione del capitale per esuberanza
- i fondi che anteriormente alla scissione sono stati imputati al capitale della scissa si intendono trasferiti nel capitale delle beneficiarie e concorrono a formare il reddito in caso di riduzione del capitale per esuberanza.
La relazione ministeriale alle norme del Tuir in tema di fusione
In sede di relazione governativa a quella che allora era una "bozza" di Testo unico, sull'articolo 125 (ora 123), dedicato alle fusioni societarie, si è affermato che il principio del subentro della società risultante dalla fusione o incorporante negli obblighi e nei diritti delle società fuse o incorporate relativi alle imposte sul reddito rappresenta la "ricezione nella sfera tributaria del principio enunciato nell'art. 2504, Codice civile" (nel testo attuale, dall'articolo 2504-bis, I comma, anche dopo il Dlgs n. 6/2003).
Per i fondi in sospensione d'imposta, "...la società nuova o incorporante deve rispondere dei debiti d'imposta in sospeso così come ne rispondeva la società fusa o incorporata; essa quindi o subentrerà nella situazione di sospensione del debito o dovrà assolverlo subito, computando nel suo reddito imponibile l'ammontare del fondo, a seconda che questo figuri o non figuri nel suo bilancio. E poiché il fondo in sospensione, al pari di ogni altra componente del patrimonio netto delle società fuse o incorporate, si estingue all'atto della fusione, sarà necessario, per conservare lo stato di sospensione, che la società risultante dalla fusione o incorporante lo ricostituisca nel proprio bilancio, attingendo all'eventuale avanzo di fusione o in altro modo (non essendo ciò rilevante ai fini fiscali)".
Detta regola vale per quei fondi (la maggioranza) la cui disciplina prevede la cessazione della sospensione e il recupero a tassazione quale che sia la causa che ha determinato l'estinzione del fondo. Non può invece valere, com'è evidente, per i fondi (come ad esempio la riserva di rivalutazione monetaria di cui alle leggi n. 576/1975 e n. 72/1983, e alle successive leggi n. 408/1990, n. 413/1991 e n. 342/2000) che sono tassabili nel solo caso di distribuzione.
In tale ultimo caso, essendo consentita l'imputazione del fondo a capitale senza applicazione dell'imposta, salvo recupero della stessa se il capitale è poi ridotto con rimborso ai soci (che l'articolo 44, come già la legge n. 904/1977, ma senza limiti di tempo, considera distribuzione di utili), si è disposto, nella seconda parte del IV comma, che la sospensione permanga anche se il fondo non viene ricostituito e che si consideri distribuzione la successiva riduzione, con rimborso ai soci, del capitale della società risultante dalla fusione o incorporante. Disciplina, questa, che vale anche per l'ipotesi che il fondo, prima della fusione, sia stato imputato al capitale della società fusa o incorporata.
Riserve e fondi tassabili solo in caso di distribuzione: peculiarità della scissione
Rispetto a quanto detto appena sopra, sul rinvio anche in tema di scissione alla disciplina valevole per le fusioni societarie, in relazione alla ricostituzione dei fondi e delle riserve tassabili nel solo caso di distribuzione, autorevole dottrina (Leo, Monacchi, Schiavo, "Le imposte sui redditi nel testo unico", VI edizione, Giuffrè, Milano 1999) ha rilevato quanto segue.
A differenza della fusione, la scissione comporta il trasferimento in capo alle beneficiarie, in caso di scissione totale, dell'intero patrimonio netto, e dunque delle singole poste ideali dello stesso, tra le quali i fondi tassabili solo in sede di distribuzione.
Risulterebbe pertanto dubbia la possibilità di applicazione integrale del disposto dell'articolo 123, IV comma, del Tuir, relativo alla fusione societaria, per effetto del quale i fondi tassabili solo in caso di distribuzione, nei limiti dell'eventuale avanzo di fusione (di scissione) o aumento di capitale superiore al capitale complessivo delle società partecipanti all'operazione, non concorrono al reddito della società incorporante o risultante dalla fusione (ovvero, nella scissione, della beneficiaria), se non ricostruiti nel bilancio di queste ultime, venendo invece recuperati a tassazione in caso di distribuzione dell'avanzo o di riduzione del capitale per esuberanza.
In verità, il richiamo effettuato dall'ultimo periodo dell'articolo 123, IX comma, del Testo unico ("nei riguardi della beneficiaria che abbia omesso la ricostituzione si applicano, per le rispettive quote, le disposizioni dettate per le fusioni dal comma 4 dell'art. 123 per la società incorporante o risultante dalla fusione") appare perentorio e indifferenziato, e include sia i fondi comunque tassabili, sia quelli tassabili nel solo caso di distribuzione.
Il "concorso al reddito" dei fondi in sospensione d'imposta tassabili nel solo caso di distribuzione sarà quindi assicurato:
In sede di relazione governativa a quella che allora era una "bozza" di Testo unico, sull'articolo 125 (ora 123), dedicato alle fusioni societarie, si è affermato che il principio del subentro della società risultante dalla fusione o incorporante negli obblighi e nei diritti delle società fuse o incorporate relativi alle imposte sul reddito rappresenta la "ricezione nella sfera tributaria del principio enunciato nell'art. 2504, Codice civile" (nel testo attuale, dall'articolo 2504-bis, I comma, anche dopo il Dlgs n. 6/2003).
Per i fondi in sospensione d'imposta, "...la società nuova o incorporante deve rispondere dei debiti d'imposta in sospeso così come ne rispondeva la società fusa o incorporata; essa quindi o subentrerà nella situazione di sospensione del debito o dovrà assolverlo subito, computando nel suo reddito imponibile l'ammontare del fondo, a seconda che questo figuri o non figuri nel suo bilancio. E poiché il fondo in sospensione, al pari di ogni altra componente del patrimonio netto delle società fuse o incorporate, si estingue all'atto della fusione, sarà necessario, per conservare lo stato di sospensione, che la società risultante dalla fusione o incorporante lo ricostituisca nel proprio bilancio, attingendo all'eventuale avanzo di fusione o in altro modo (non essendo ciò rilevante ai fini fiscali)".
Detta regola vale per quei fondi (la maggioranza) la cui disciplina prevede la cessazione della sospensione e il recupero a tassazione quale che sia la causa che ha determinato l'estinzione del fondo. Non può invece valere, com'è evidente, per i fondi (come ad esempio la riserva di rivalutazione monetaria di cui alle leggi n. 576/1975 e n. 72/1983, e alle successive leggi n. 408/1990, n. 413/1991 e n. 342/2000) che sono tassabili nel solo caso di distribuzione.
In tale ultimo caso, essendo consentita l'imputazione del fondo a capitale senza applicazione dell'imposta, salvo recupero della stessa se il capitale è poi ridotto con rimborso ai soci (che l'articolo 44, come già la legge n. 904/1977, ma senza limiti di tempo, considera distribuzione di utili), si è disposto, nella seconda parte del IV comma, che la sospensione permanga anche se il fondo non viene ricostituito e che si consideri distribuzione la successiva riduzione, con rimborso ai soci, del capitale della società risultante dalla fusione o incorporante. Disciplina, questa, che vale anche per l'ipotesi che il fondo, prima della fusione, sia stato imputato al capitale della società fusa o incorporata.
Riserve e fondi tassabili solo in caso di distribuzione: peculiarità della scissione
Rispetto a quanto detto appena sopra, sul rinvio anche in tema di scissione alla disciplina valevole per le fusioni societarie, in relazione alla ricostituzione dei fondi e delle riserve tassabili nel solo caso di distribuzione, autorevole dottrina (Leo, Monacchi, Schiavo, "Le imposte sui redditi nel testo unico", VI edizione, Giuffrè, Milano 1999) ha rilevato quanto segue.
A differenza della fusione, la scissione comporta il trasferimento in capo alle beneficiarie, in caso di scissione totale, dell'intero patrimonio netto, e dunque delle singole poste ideali dello stesso, tra le quali i fondi tassabili solo in sede di distribuzione.
Risulterebbe pertanto dubbia la possibilità di applicazione integrale del disposto dell'articolo 123, IV comma, del Tuir, relativo alla fusione societaria, per effetto del quale i fondi tassabili solo in caso di distribuzione, nei limiti dell'eventuale avanzo di fusione (di scissione) o aumento di capitale superiore al capitale complessivo delle società partecipanti all'operazione, non concorrono al reddito della società incorporante o risultante dalla fusione (ovvero, nella scissione, della beneficiaria), se non ricostruiti nel bilancio di queste ultime, venendo invece recuperati a tassazione in caso di distribuzione dell'avanzo o di riduzione del capitale per esuberanza.
In verità, il richiamo effettuato dall'ultimo periodo dell'articolo 123, IX comma, del Testo unico ("nei riguardi della beneficiaria che abbia omesso la ricostituzione si applicano, per le rispettive quote, le disposizioni dettate per le fusioni dal comma 4 dell'art. 123 per la società incorporante o risultante dalla fusione") appare perentorio e indifferenziato, e include sia i fondi comunque tassabili, sia quelli tassabili nel solo caso di distribuzione.
Il "concorso al reddito" dei fondi in sospensione d'imposta tassabili nel solo caso di distribuzione sarà quindi assicurato:
- in via generale, in caso di riduzione dell'avanzo o di successive riduzioni per esuberanza del capitale sociale
- per i fondi che siano stati attribuiti al capitale della scissa anteriormente alla scissione, l'imponibilità potrà sorgere alla sola riduzione del capitale per esuberanza.
Le riserve di rivalutazione
Relativamente alle riserve di rivalutazione (leggi 2.12.1976, n. 576; 19.3.1983, n. 72; 29.12.1990, n. 408; 30.12.1991, n. 413), il ministero delle Finanze aveva chiarito (in "Telefisco" 1995) che occorre distinguere le seguenti due situazioni:
Relativamente alle riserve di rivalutazione (leggi 2.12.1976, n. 576; 19.3.1983, n. 72; 29.12.1990, n. 408; 30.12.1991, n. 413), il ministero delle Finanze aveva chiarito (in "Telefisco" 1995) che occorre distinguere le seguenti due situazioni:
- beni rivalutati ancora esistenti all'atto della scissione:
- se i beni permangono nel patrimonio della scissa, anche la riserva di rivalutazione deve continuare a essere iscritta nel bilancio societario
- se i beni rivalutati sono attribuiti alla beneficiaria, anche la corrispondente riserva va attribuita a quest'ultima;
- beni rivalutati ceduti anteriormente alla scissione; in tale evenienza, la riserva in sospensione d'imposta va riprodotta nei bilanci delle singole società partecipanti alla scissione in proporzione delle rispettive quote del patrimonio netto contabile trasferite alle beneficiarie o rimaste in capo alla scissa.
I contributi in conto capitale
Nella risoluzione ministeriale 6.2.1998, n. 5/E, l'amministrazione ha avuto modo di precisare che:
Nella risoluzione ministeriale 6.2.1998, n. 5/E, l'amministrazione ha avuto modo di precisare che:
- il regime di sospensione d'imposta di una riserva non viene meno se si provvede alla riduzione della riserva stessa da parte della scissa e alla ricostituzione da parte delle beneficiarie in proporzione alle rispettive quote del patrimonio netto trasferite o rimaste, salvo che le riserve non riguardino specifici elementi patrimoniali della scissa
- in tale ultimo caso, il regime di sospensione d'imposta non cessa solo se i fondi sono acquisiti dalle beneficiarie che acquisiscono tali elementi
- i contributi in denaro (in conto capitale) perdono qualsiasi collegamento con il fondo originariamente costituito; in tal caso, la sospensione d'imposta non dipende dalle sorti di uno specifico elemento patrimoniale, ma soggiace alle regole di proporzionalità (rispetto alle quote di patrimonio netto contabile ricevute) che sono previste in via generale.
La nozione di stabile organizzazione
Nel modello di convenzione dell'Ocse (articolo 5, I e II comma), la "stabile organizzazione" ("permanent establishment") sta a indicare "una sede fissa di affari mediante cui l'impresa esercita in tutto o in parte la sua attività".
Trattasi, in particolare, di:
Nel modello di convenzione dell'Ocse (articolo 5, I e II comma), la "stabile organizzazione" ("permanent establishment") sta a indicare "una sede fissa di affari mediante cui l'impresa esercita in tutto o in parte la sua attività".
Trattasi, in particolare, di:
- una sede di direzione
- una succursale
- un ufficio
- un'officina
- un laboratorio
- una miniera o giacimento petrolifero o di gas, una cava o altro luogo di estrazione di risorse naturali.
Nel diritto interno, la base normativa necessaria all'individuazione della stabile organizzazione si rinviene nell'atto convenzionale stipulato con il Paese estero e recepito mediante un atto normativo interno (legge dello Stato).
In ambito Iva, deve però rilevarsi che la nozione parallela, di "centro di attività stabile" (derivante dall'articolo 9, par. I, della VI direttiva Ce), è stata elaborata dalla giurisprudenza della Corte di giustizia.
La Corte di cassazione ha poi fornito, nelle ancora recenti sentenze sul caso "Philip Morris" (sentenze della Corte di cassazione del 20.12.2001, nn. 3367, 3368, 7682, 10925), elementi utili all'individuazione delle stabili organizzazioni "occulte" e "plurime", nonché alla definizione delle attività economiche non accessorie in presenza delle quali sorge la stabile organizzazione e alla valenza delle strette relazioni esistenti tra la dirigenza della capogruppo, le società estere del gruppo e i manager delle società italiane.
La nozione Iva si differenzia da quella valevole per le imposte sui redditi poiché essa presuppone, congiuntamente:
In ambito Iva, deve però rilevarsi che la nozione parallela, di "centro di attività stabile" (derivante dall'articolo 9, par. I, della VI direttiva Ce), è stata elaborata dalla giurisprudenza della Corte di giustizia.
La Corte di cassazione ha poi fornito, nelle ancora recenti sentenze sul caso "Philip Morris" (sentenze della Corte di cassazione del 20.12.2001, nn. 3367, 3368, 7682, 10925), elementi utili all'individuazione delle stabili organizzazioni "occulte" e "plurime", nonché alla definizione delle attività economiche non accessorie in presenza delle quali sorge la stabile organizzazione e alla valenza delle strette relazioni esistenti tra la dirigenza della capogruppo, le società estere del gruppo e i manager delle società italiane.
La nozione Iva si differenzia da quella valevole per le imposte sui redditi poiché essa presuppone, congiuntamente:
- l'esistenza di un luogo fisso di affari a disposizione del soggetto non residente
- la presenza di mezzi sia umani che tecnici.
Al contrario, il concetto di stabile organizzazione assunto in ambito Ocse può benissimo fare a meno del requisito "umano".
Conclusioni
Ancora una volta, spicca l'intenzione dei redattori dello "schema", di conseguire l'obiettivo dell'univocità tra il trattamento delle operazioni straordinarie intracomunitarie e quello riservato alle società nazionali.
Il concetto di "stabile organizzazione" - adottato al fine di individuare il centro d'imputazione dei rapporti tributari che fanno capo a un soggetto non residente (comunitario) - è poi entrato a far parte del diritto comunitario "vivente", anche se con le variazioni, rispetto al modello Ocse, che si sono rammentate sopra.
I fondi in sospensione d'imposta possono concorrere al reddito della stabile organizzazione, poiché quest'ultima si identifica, sostanzialmente, con il soggetto non residente, per quanto attiene alle relazioni dello stesso con lo Stato italiano.
Così, se i fondi medesimi non sono ricostruiti nelle scritture contabili della stabile organizzazione (e non già in quelle proprie del soggetto beneficiario estero), essi si considerano comunque attribuiti alla stessa, e perciò in capo a essa recuperabili a tassazione.
Conclusioni
Ancora una volta, spicca l'intenzione dei redattori dello "schema", di conseguire l'obiettivo dell'univocità tra il trattamento delle operazioni straordinarie intracomunitarie e quello riservato alle società nazionali.
Il concetto di "stabile organizzazione" - adottato al fine di individuare il centro d'imputazione dei rapporti tributari che fanno capo a un soggetto non residente (comunitario) - è poi entrato a far parte del diritto comunitario "vivente", anche se con le variazioni, rispetto al modello Ocse, che si sono rammentate sopra.
I fondi in sospensione d'imposta possono concorrere al reddito della stabile organizzazione, poiché quest'ultima si identifica, sostanzialmente, con il soggetto non residente, per quanto attiene alle relazioni dello stesso con lo Stato italiano.
Così, se i fondi medesimi non sono ricostruiti nelle scritture contabili della stabile organizzazione (e non già in quelle proprie del soggetto beneficiario estero), essi si considerano comunque attribuiti alla stessa, e perciò in capo a essa recuperabili a tassazione.
