Il ruling internazionale
Soggetti e oggetto della procedura

Dopo aver fornito nei precedenti interventi (vedi edizioni di FiscoOggi dei giorni 24 e 27 maggio, 14 giugno e 5 agosto) il quadro di riferimento internazionale dell'istituto del ruling e degli Advanced Pricing Agreements (Apa), passiamo ad analizzare la procedura di ruling di "standard internazionale", introdotta nel nostro ordinamento dall'articolo 8 del decreto legge 30 settembre 2003, n. 269, alla luce del provvedimento del 23 luglio 2004 del direttore dell'Agenzia delle Entrate che ne ha disciplinato gli aspetti operativi. L'analisi, che costituisce il focus del presente articolo, riguarda in particolare i soggetti che possono stipulare l'accordo e le materie che possono formare l'oggetto dell'accordo.

Soggetti
L'istanza di ruling, come previsto dall'articolo 8, comma 5, del decreto legge 30 settembre 2003, n. 269, deve essere presentata al competente ufficio, di Milano o di Roma, dell'Agenzia delle Entrate.
A tal riguardo, l'articolo 1 del provvedimento direttoriale identifica gli uffici di Milano e Roma competenti a gestire la procedura di ruling internazionale, collocandoli nella direzione centrale Accertamento, come un'articolazione del settore Soggetti grandi dimensioni. La ripartizione territoriale definita nel provvedimento prevede per l'ufficio di Milano la competenza per le domande di ruling presentate da soggetti aventi il domicilio fiscale nelle regioni Lombardia, Piemonte, Valle d'Aosta, Trentino-Alto Adige, Friuli-Venezia Giulia, Veneto, Liguria ed Emilia-Romagna, mentre l'ufficio di Roma è competente per le istanze di ruling presentate dalle imprese aventi il domicilio fiscale in Toscana, Umbria, Marche, Lazio, Abruzzo, Molise, Campania, Puglia, Calabria, Basilicata, Sicilia e Sardegna.

Per quanto concerne i soggetti abilitati a presentare la richiesta di ruling internazionale, il citato articolo 8 limita l'accesso alla procedura alle imprese con attività internazionale. L'articolo 1 del provvedimento direttoriale fornisce un chiarimento sulla nozione di impresa con attività internazionale, distinguendo tra soggetti residenti e non residenti. Per i soggetti residenti, la qualifica di impresa con attività internazionale viene riconosciuta alle imprese che, in alternativa o congiuntamente:
- ricadono in una o più delle condizioni dell'articolo 110, comma 7, del Dpr n. 917/1986
- il cui patrimonio, fondo o capitale sia partecipato da soggetti non residenti o che partecipi al patrimonio, fondo, capitale di non residenti
- abbia corrisposto a o percepito da soggetti non residenti, dividendi, interessi o royalties.
Per le imprese non residenti e' necessaria la presenza di una stabile organizzazione in Italia, che deve qualificarsi come tale ai fini delle imposte dirette.

Ai sensi dell'articolo 2 del provvedimento, l'istanza, a pena di inammissibilità, deve riportare una serie di elementi.
Nel caso di imprese residenti l'accesso alla procedura deve essere surrogato da documenti atti a comprovare il possesso dei requisiti soggettivi richiesti, mentre nel caso di soggetti non residenti l'indicazione della presenza di una stabile organizzazione in Italia, di per sé, consente l'accesso alla procedura.

Oggetto
L'articolo 8 del decreto legge n. 269/2003 prevede che le imprese con attività internazionale possono accedere a una procedura di ruling di standard internazionale, con principale riferimento al regime di prezzi di trasferimento, interessi, dividendi, royalties.
Dalla lettera della norma si evince che gli elementi oggetto del ruling non rappresentano un numerus clausus ma una casistica "principale" di riferimento. Il provvedimento del direttore dell'Agenzia delle Entrate conferma la possibilità di utilizzare tale strumento per disciplinare eventuali altri componenti di reddito di carattere internazionale.
A pena di inammissibilità, l'oggetto deve essere chiaramente individuato nell'istanza.

Per quanto riguarda i prezzi di trasferimento, la procedura di ruling prevede la preventiva definizione, in contraddittorio, dei metodi di calcolo del valore normale delle operazioni. L'articolo 3 del provvedimento richiede nell'istanza l'indicazione dettagliata dei beni o servizi oggetto delle operazioni infragruppo e la tipologia delle operazioni.
Devono essere indicate anche le controparti non residenti, nonché le ragioni per le quali tali operazioni sono riconducibili a una delle situazioni di cui all'articolo 110, comma 7, del Tuir.
Infine, vanno illustrati i criteri e i metodi di determinazione del valore normale delle operazioni e le ragioni per cui si ritengono conformi alla legge.

In linea generale, le operazioni ricomprese nell'ambito del transfer pricing possono riguardare, sempre nei rapporti infragruppo, cessioni di beni, materiali e immateriali, prestazioni di servizi, accordi di ripartizione di costi (cost sharing agreements), spese di regia, cioè l'addebito alle varie branch di quote di spese generali sostenute dalla casa madre (management fees) e così via.

Discorso in parte diverso deve essere fatto con riferimento a interessi, dividendi, royalties e altri componenti di reddito di carattere internazionale, in quanto, in tali ipotesi, il ruling è finalizzato alla determinazione della qualificazione giuridica del reddito e non al quantum dello stesso.
L'istanza di accesso alla procedura di ruling per tali componenti di reddito (articoli 4 e 5 del provvedimento del direttore dell'Agenzia) deve indicare:
- il caso in relazione al quale si è prodotta l'istanza, in modo dettagliato
- i soggetti non residenti destinati a percepire o erogare dividendi, interessi, royalties o altri componenti reddituali
- la soluzione applicabile sulla base della normativa di riferimento e le ragioni per cui si ritiene che sia conforme alla legge.

Infine, nel caso di istanza concernente l'attribuzione di utili o perdite a una stabile organizzazione in Italia di un'impresa non residente o a una stabile organizzazione in un altro Stato di un'impresa residente (articolo 6 del provvedimento), vanno indicati:
- dettagliatamente, il caso in relazione al quale si e' prodotta l'istanza
- gli elementi utili a identificare la stabile organizzazione in Italia o all'estero
- la soluzione applicabile sulla base della normativa di riferimento e le ragioni per cui si ritiene che sia conforme alla legge.

Ciascuna delle istanze sopra descritte può essere corredata dalla documentazione illustrativa ritenuta opportuna per il raggiungimento dell'accordo.