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Analisi e commenti

Successioni e donazioni. L'imposta fra nuove e vecchie franchigie

E' di 1,5 milioni di euro quella istituita, dal 1° gennaio 2007, in favore dei portatori di handicap

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Il collegato alla Finanziaria 2007, con il quale è stata reintrodotta l'imposta sulle successioni e donazioni, riconosce nei confronti di determinate categorie di beneficiari alcune franchigie, che si differenziano in relazione al rapporto di coniugio o parentela esistente tra beneficiario e disponente. Le stesse ammontano a 1 milione di euro per il coniuge e i discendenti in linea retta, a 100mila euro per i fratelli e le sorelle.
A partire dal primo gennaio 2007, la Finanziaria dello scorso anno ha, inoltre, istituito una franchigia di 1,5 milioni di euro in favore dei portatori di handicap, a prescindere dalla sussistenza di un qualsiasi legame di coniugio o parentela con il disponente.

Nei limiti dei predetti importi di franchigia, fruibili per intero da ciascun beneficiario ma non cumulabili, l'applicazione dell'imposta sulle successioni e donazioni è esclusa.
Oltre i predetti limiti, l'imposta è dovuta con l'aliquota del 4% per le disposizioni effettuate in favore del coniuge e dei parenti in linea retta e del 6% per le disposizioni in favore di fratelli e sorelle. Per quanto riguarda le disposizioni effettuate nei confronti di portatori di handicap, le aliquote applicabili sul valore eccedente la franchigia sono individuate in funzione del rapporto eventualmente esistente tra questi e il disponente; in mancanza, si applica l'aliquota dell'8%, prevista, in genere, per tutti coloro che non sono legati al disponente da alcun vincolo di parentela.

Le franchigie non operano per l'applicazione delle imposte ipotecaria e catastale, che sono, quindi, ordinariamente dovute in misura proporzionale, né relativamente all'imposta fissa di registro da corrispondere per la registrazione degli atti inter vivos a titolo gratuito.

Sono queste alcune delle precisazioni rese dall'agenzia delle Entrate con la circolare n. 3/E del 22 gennaio 2008. Il documento ha esaminato, inoltre, gli aspetti problematici riguardanti le modalità di computo del valore complessivo (coacervo) sul quale si applicano le franchigie.

Per effettuare correttamente il computo del coacervo, è necessario fare riferimento alle disposizioni del Testo unico n. 346 del 1990, nella versione vigente al 24 ottobre 2001, in virtù dell'espresso rinvio contenuto nel decreto legge 262/2006.
In particolare, ai predetti fini, si applicano gli articoli 8, comma 4, e 57, comma 1, del Testo unico n. 346 del 1990, ai sensi dei quali è necessario sommare al valore dei beni assoggettati a tassazione quello di tutte le donazioni pregresse disposte in favore del beneficiario. Ne consegue che le franchigie possono risultare ridotte dal valore - attuale - delle donazioni precedenti.

Circa l'adeguamento del valore delle donazioni pregresse a quello attuale, è particolarmente rilevante la precisazione che detto valore, una volta attualizzato, va preso in considerazione per la sola parte relativamente alla quale sia stata, a suo tempo, riconosciuta una franchigia, in misura proporzionale rispetto all'ammontare di quest'ultima.
L'Agenzia ha precisato, altresì, che nel calcolo del coacervo vanno considerate tutte le donazioni - comprese quelle effettuate durante il periodo in cui l'imposta sulle successioni e donazioni era stata soppressa - per le quali l'imposta non sia stata in tutto o in parte corrisposta in virtù di franchigie o esenzioni spettanti, ratione temporis, in virtù di determinati rapporti parentali intercorrenti tra il beneficiario e il disponente.
Tale affermazione è ispirata dalla volontà di evitare, per motivi di equità, che le franchigie siano diminuite dal valore di donazioni per le quali l'imposta sia stata già corrisposta.

Per espressa disposizione di legge, non possono invece essere mai considerate nel computo del coacervo le donazioni esenti ai sensi dell'articolo 3 del Testo unico n. 346 del 1990. Quindi, ad esempio, a tali fini non rileva il valore dei trasferimenti di aziende e partecipazioni sociali effettuati in favore dei discendenti e del coniuge, appunto contemplati nel predetto articolo 3.

Non devono, poi, essere considerate nel computo le donazioni registrate gratuitamente o con pagamento dell'imposta in misura fissa, ai sensi degli articoli 55 e 59 del medesimo Testo unico.
Peraltro, come è stato chiarito, le regole sul computo del coacervo devono ora considerarsi applicabili anche a tutti gli altri atti a titolo gratuito, attualmente ricompresi nell'ambito applicativo dell'imposta sulle successioni e donazioni, nonché ai vincoli di destinazione.
Ciò comporta, tra l'altro, che ai fini del computo rilevano non solo le donazioni pregresse, ma anche gli altri atti a titolo gratuito e i vincoli di destinazione precedentemente posti in essere in favore del beneficiario.

In ultimo, nella circolare è stato sottolineato che il computo del coacervo vale solo ai fini dell'applicazione delle franchigie. Cosicché, una volta individuata la franchigia in concreto utilizzabile, le aliquote devono essere applicate esclusivamente sul valore dei beni oggetto dell'attribuzione eccedente la franchigia stessa, e non anche sul valore dei beni oggetto delle donazioni pregresse.
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