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Analisi e commenti

I trasporti intracomunitari di beni

Nozione, determinazione della territorialità, adempimenti fiscali

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In ambito comunitario il criterio della territorialità dei trasporti di beni è soggetto a una specifica deroga rispetto a quella contenuta nell'articolo 7, comma 4, lettera c), del Dpr n. 633/72, la quale dispone che "le prestazioni di trasporto si considerano effettuate nel territorio dello Stato in proporzione alla distanza ivi percorsa" (cosiddetto criterio della territorialità proporzionale dell'imposta).
In particolare, viene meno il concetto di territorialità collegato all'effettiva distanza percorsa nel territorio nazionale, nel senso che i trasporti intracomunitari di beni vengono presi in considerazione nella loro globalità, senza che assuma specifica rilevanza l'attraversamento di altri Paesi membri della Ue, diversi da quelli di partenza o di destinazione dei beni, ovvero di Paesi extracomunitari.

Definizione di trasporto intracomunitario di beni
Ai sensi dell'articolo 40, comma 7, del decreto legge n. 331/93 "Per trasporto intracomunitario di beni si intende il trasporto, con qualsiasi mezzo, di beni con luogo di partenza e di arrivo nel territorio di due diversi Stati membri anche se vengono eseguite singole tratte nazionali nel territorio dello Stato in esecuzione di contratti derivati".
La nozione di trasporto intracomunitario di beni si estende, pertanto, anche alle singole tratte nazionali effettuate in connessione con un trasporto intracomunitario, ovvero in esecuzione di contratti derivati che il vettore principale abbia eventualmente stipulato con subvettori; in quest'ultimo caso, i vettori dovranno fornire prova idonea comprovante che le prestazioni di trasporto rese sono riconducibili alle prestazioni di trasporto intracomunitario (circolare n.13 del 23 febbraio 1994).

Regime Iva applicabile
Ai fini della normativa Iva occorre tenere ben presente la differenza fra trasporto intracomunitario di beni, così come sopra descritto, e trasporto extracomunitario di beni, per il quale vige il criterio della "proporzionalità" di cui all'articolo 7, comma 4, lettera c), Dpr n. 633/72. Tale criterio trova applicazione anche per le prestazioni di trasporto di persone, sia esso comunitario che extracomunitario.
Le prestazioni di trasporto intracomunitario di beni e le relative prestazioni di intermediazione sono, invece, disciplinate dall'articolo 40, comma 5, Dpr n. 633/72, il quale prevede un criterio di determinazione della territorialità basato su due distinti parametri: il luogo di inizio del trasporto e lo status di soggetto passivo Iva del committente.
Pertanto, il trasporto si considera effettuato in Italia e, quindi, è ivi imponibile, se si verifica una delle seguenti condizioni:
  • il committente è soggetto passivo Iva in Italia (indipendentemente dal luogo in cui ha inizio il trasporto)
  • il luogo di partenza del trasporto è situato in Italia e il committente è un privato consumatore o un soggetto extracomunitario non identificato nella Comunità europea.
    Da ciò ne consegue che non si considerano effettuate nel territorio dello Stato le prestazioni di trasporto intracomunitario rese a soggetti passivi d'imposta in altro Stato membro, anche qualora l'inizio della relativa esecuzione fosse localizzata nel territorio italiano (articolo 40, comma 9, Dpr n. 633/72). E' d'obbligo precisare, però, che tali prestazioni, pur non considerandosi effettuate nel territorio nazionale, sono assoggettate al regime di "non imponibilità" concorrendo per questo motivo anche alla formazione del plafond da utilizzare per effettuare acquisti in sospensione d'imposta (circolare n.73 del 27 maggio 1994).

    Inoltre, ai sensi dell'articolo 57, comma 2, del decreto legge n. 331/93, dette operazioni rientrano tra quelle che consentono il rimborso dell'imposta assolta sugli acquisti, qualora il loro ammontare sia superiore al 25 per cento dell'ammontare complessivo delle operazioni effettuate.
    Quindi, se il committente è un soggetto passivo d'imposta in uno degli Stati membri, l'operazione si considera effettuata nel territorio del suddetto Stato, risultando irrilevante il luogo di inizio del trasporto intracomunitario.
    Se, al contrario, il committente è un privato o un soggetto extra Ue, l'intera prestazione sarà assoggettata a Iva nello Stato Ue in cui ha avuto inizio il trasporto delle merci.

    Adempimenti ai fini Iva
    Le modalità di adempimento degli obblighi ai fini Iva variano in funzione delle caratteristiche del prestatore del servizio di trasporto intracomunitario di beni.

    Se il vettore è un soggetto comunitario, egli sarà tenuto a emettere, nei confronti del committente soggetto d'imposta italiano (considerato che la prestazione è tassata in Italia), la fattura relativa alla prestazione resa, in regime di non imponibilità, e quest'ultimo sarà tenuto a integrarla con l'indicazione dell'imposta dovuta e a registrarla sia nel registro degli acquisti che in quello delle fatture emesse (articolo 46, comma 1 e articolo 47 del decreto legge n. 331/93).
    Qualora entro il mese successivo all'effettuazione dell'operazione, il committente nazionale non riceva la fattura dal trasportatore comunitario, egli dovrà provvedere attraverso l'autofatturazione, indicando nel documento il numero di identificazione attribuito al prestatore nello Stato membro di appartenenza. Anche tale fattura è soggetta a doppia registrazione, la quale dovrà avvenire, però, entro il mese di emissione (articolo 46, comma 5 e 47 del decreto legge n. 331/93).
    Per quanto concerne gli obblighi strettamente fiscali, quindi, il soggetto comunitario che rende servizi di trasporto a soggetti passivi d'imposta nazionali non è obbligato, ai fini Iva, a identificarsi in Italia o a nominarvi un rappresentante fiscale (risoluzione n.84/E del 15 giugno 2004).
    Nel caso in cui il vettore comunitario dovesse rendere servizi di trasporto di merci a favore di privati consumatori nazionali o comunitari (o soggetti extra Ue) e tali servizi siano rilevanti ai fini Iva in Italia (in quanto luogo in cui inizia il trasporto medesimo), allora il trasportatore sarà obbligato, alternativamente:
  • a identificarsi, ai sensi dell'articolo 35-ter del Dpr n. 633/72, presentando il modello ANR/1 all'ufficio di Roma 6
  • a nominare, ai sensi dell'articolo 17, comma 2, del Dpr n. 633/72, un rappresentante fiscale prima di procedere all'effettuazione delle operazioni.

    Se il vettore è soggetto extracomunitario e il committente è soggetto d'imposta nazionale, l'operazione è tassata in Italia a prescindere dal luogo di inizio del trasporto. Di conseguenza, se il prestatore extra Ue non abbia proceduto a nominare un proprio rappresentante fiscale in Italia, il committente nazionale dovrà procedere all'emissione di apposita autofattura, ai sensi dell'articolo 17, comma 3, del Dpr n. 633/72.
    Nel caso in cui il committente sia un soggetto privato e l'operazione sia rilevante in Italia in quanto luogo di inizio del trasporto intracomunitario, allora il vettore extracomunitario dovrà obbligatoriamente procedere alla nomina di un proprio rappresentante fiscale in Italia, non essendo applicabile ai soggetti extra Ue la procedura della identificazione diretta di cui all'articolo 35-ter del decreto Iva (risoluzione n.220/E del 5 dicembre 2003).

    Infine, nel caso in cui il vettore sia italiano, questi assoggetterà l'intera prestazione a Iva se il committente è soggetto Iva nazionale (essendo irrilevante il luogo di inizio del trasporto) ed emetterà regolare fattura che dovrà essere registrata ordinariamente dallo stesso committente residente.
    Nel caso in cui il committente sia soggetto Iva comunitario, il luogo di tassazione coinciderà con lo Stato di residenza del committente, per cui, il prestatore nazionale emetterà fattura in regime di non imponibilità di cui all'articolo 40, comma 5, del Dpr n. 633/72, indicando anche il numero di identificazione attribuito, agli effetti dell'Iva, al committente dallo Stato membro di appartenenza.
    Ovviamente, il committente comunitario dovrà integrare tale fattura assoggettandola all'imposta vigente nel proprio Paese di residenza.
    Se, invece, il committente è soggetto privato nazionale o comunitario, ovvero soggetto extra Ue, l'intera prestazione sarà soggetta a Iva nazionale solo nel caso in cui il trasporto abbia inizio in Italia. Infatti, nel caso in cui la prestazione di trasporto abbia inizio in un Paese Ue diverso dall'Italia, allora, dovendosi applicare l'Iva in tale Paese, il vettore italiano sarà obbligato a nominare un rappresentante fiscale ovvero provvedere all'identificazione diretta nello Stato membro nel cui territorio ha avuto inizio la prestazione di trasporto.

    COMMITTENTE VETTORE STATO COMUNITARIO DI INIZIO TRASPORTO STATO
    COMUNITARIO DI TASSAZIONE
    Soggetto Iva italiano Italiano Irrilevante Italia
    Soggetto Iva italiano Comunitario Irrilevante Italia
    Soggetto Iva italiano Extracomunitario Irrilevante Italia
    Soggetto privato nazionale Extracomunitario Italia Italia
    Soggetto privato nazionale o comunitario ovvero soggetto extra Ue Italiano Italia Italia
    Soggetto privato nazionale o comunitario ovvero soggetto extra Ue Italiano Altro Stato UE Stato Ue di inizio del trasporto
    Soggetto Iva comunitario Italiano Irrilevante Stato Ue
    di residenza
    del committente
    Soggetto privato nazionale o comunitario ovvero soggetto extra Ue Comunitario Italia Italia
    Soggetto privato nazionale o comunitario ovvero soggetto extra Ue Comunitario Altro Stato UE Stato Ue di inizio del trasporto
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