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Analisi e commenti

Unico SC 2003: "Tremonti-bis", i dati da indicare in dichiarazione

Agli investimenti agevolati ai sensi dell'articolo 4 della legge n. 383/2001 è riservata la sezione I del quadro RJ; chi opta per la Dit compila la sezione III

Nel modello Unico 2003 - SC, riservato alla dichiarazione dei redditi delle società di capitali, devono essere recepiti i dati e le indicazioni dei soggetti societari (a esclusione, ovviamente, delle società personali, tenute alla compilazione della versione "SP" del modello) che hanno fruito dell'agevolazione di cui all'articolo 4 della legge n. 383/2001.
Il beneficio fiscale in argomento, noto come "Tremonti-bis", ricalca nella sostanza la ratio e lo schema applicativo della precedente agevolazione di cui all'articolo 3 del decreto legge n. 357/1994 (cosiddetta "legge Tremonti").
In termini generali, la norma agevolativa ha inteso incentivare gli investimenti effettuati dalle imprese che siano legati da un vincolo di strumentalità - funzionalità con l'attività svolta dalle stesse.

La "Tremonti-bis"
L'agevolazione consiste nell'esclusione dalle imposte sui redditi di impresa e di lavoro autonomo del 50 per cento del volume degli investimenti in beni strumentali realizzati nel periodo d'imposta in corso alla data di entrata in vigore della legge, successivamente al 30 giugno 2001 e nell'intero periodo d'imposta successivo (il periodo nel quale è soddisfatto il "presupposto temporale" è, in definitiva, quello compreso tra il 1° luglio 2001 e il 31 dicembre 2002), eccedenti rispetto alla media degli investimenti realizzati nei cinque periodi di imposta precedenti, con facoltà di escludere dal calcolo della media il periodo in cui l'investimento è stato maggiore.
L'incentivo fiscale è revocato se i beni oggetto degli investimenti sono destinati a finalità estranee all'esercizio di impresa o all'attività di lavoro autonomo entro il secondo periodo d'imposta successivo all'acquisto o, nel caso degli immobili, entro il quinto periodo di imposta successivo.
Per il secondo periodo d'imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore della legge (e dunque per il 2003), l'acconto dell'Irpef e dell'Irpeg è calcolato, in base alle disposizioni della legge n. 97/1977, assumendo come imposta del periodo precedente quella che si sarebbe applicata in assenza delle disposizioni agevolative.

Alcune problematiche risolte dall'Agenzia delle Entrate
I casi specifici, riguardanti i singoli contribuenti, hanno alimentato un'ampia "prassi" dell'amministrazione sulla "Tremonti-bis", anche se le varie fattispecie sono state affrontate soprattutto mediante il ricorso allo strumento dell'interpello "ordinario" ex articolo 11 della legge n. 212/2000.
Meritano di essere segnalati, in particolare, alcuni aspetti emergenti dalla semplice lettura del sopra riportato riassunto della disposizione agevolativa:

  • relativamente alla soddisfazione del requisito soggettivo per la fruizione dell'agevolazione, vi è stato chi ha sostenuto che l'imprenditore individuale affittuario dell'unica azienda potesse soddisfare tale requisito, e dunque godere del beneficio. La risoluzione dell'Agenzia delle Entrate n. 374/E del 28/11/2002 ha però chiarito che:
    • i proventi derivanti dall'affitto dell'unica azienda costituiscono redditi diversi ai sensi dell'articolo 81, comma 1, lettera h), del Tuir, poiché manca il requisito dell'esercizio dell'attività d'impresa
    • se, all'interno dell'arco temporale di riferimento, l'impresa in attività era riferibile esclusivamente all'affittuario, quest'ultimo appare come l'unico soggetto legittimato a fruire, per gli eventuali investimenti in beni strumentali nuovi, della detassazione del reddito d'impresa. Nel caso delle società commerciali, il problema non sembra porsi, poiché in ogni caso i redditi prodotti, in virtù del "principio di attrazione", rientrano tra quelli di impresa. In ogni caso, è riaffermato il vincolo della percezione di redditi d'impresa o di lavoro autonomo, in assenza dei quali non può spettare il beneficio
  • circa il requisito oggettivo della "strumentalità" dei beni agevolati, erano stati manifestati dubbi sulla possibilità di fruire dell'agevolazione relativamente agli investimenti costituiti da beni immobili strumentali solo per natura, e non anche per destinazione (ad esempio, un capannone industriale non utilizzato dall'impresa richiedente l'agevolazione, ma da un'altra impresa conduttrice, che ha ricevuto il bene in locazione dalla prima). A tale riguardo, si può fare riferimento alla risoluzione dell'Agenzia delle Entrate n. 393/E del 24/12/2002, ove è chiarito che:
    • l'articolo 4, quarto comma, della legge n. 383/2001, relativamente alla nozione di investimento agevolabile, stabilisce espressamente che "l'investimento immobiliare è limitato ai beni strumentali per natura"
    • l'investimento in beni immobili risulta agevolabile in presenza del requisito della strumentalità per natura, ovvero qualora abbia a oggetto immobili che, a norma dell'articolo 40, comma 2, del Tuir, "(...) non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni(...), (...) anche se non utilizzati o dati in locazione o comodato"
    • il requisito della strumentalità per natura costituisce quindi l'unica condizione espressamente richiesta dal legislatore per il riconoscimento del beneficio a favore degli investimenti in immobili
    • è invece escluso dal campo di applicazione dell'agevolazione qualsiasi investimento avente a oggetto una categoria immobiliare che non presenti il carattere della strumentalità per natura, quale, ad esempio, quella rappresentata da immobili strumentali solamente per destinazione. In definitiva, l'immobile, purché strumentale per natura, risulta agevolabile in capo al locatore, e non già al conduttore.

Le indicazioni da effettuare nel modello: il quadro RF
Il rigo RF33, colonna 2, del modello "Unico 2003 - SC" serve all'indicazione delle variazioni in aumento diverse da quelle espressamente elencate.
In tale rigo va tra l'altro riportato l'ammontare dell'incentivo fiscale di cui all'articolo 4 della menzionata legge n. 383/2001 che è stato revocato, ai sensi del sesto comma del medesimo articolo, a seguito della cessione a terzi o della destinazione a finalità estranee all'esercizio dell'attività d'impresa dei beni oggetto dell'investimento, effettuate entro il secondo periodo d'imposta successivo all'acquisto ovvero entro il quinto periodo d'imposta successivo per i beni immobili.
Tale ammontare è determinato in misura pari al corrispettivo o al valore normale dei beni, fino a concorrenza della variazione in diminuzione effettuata nel periodo in cui è stato realizzato l'investimento, per la parte a esso riferibile; l'importo va evidenziato nella colonna 1.
Nel caso di erogazione di un contributo in un esercizio successivo rispetto a quello in cui si è verificato l'investimento, l'agevolazione spettante sul bene acquistato va ricalcolata considerando il valore dell'investimento realizzato al netto del contributo; l'ammontare della maggiore agevolazione fruita va pure indicato nella colonna 1.

Le indicazioni da effettuare nel modello: il quadro RJ
Tra gli altri soggetti fruitori di agevolazioni fiscali, il quadro RJ del modello d'imposta in commento dev'essere compilato dalle società e dagli enti che si avvalgono delle disposizioni previste dall'articolo 4 della legge n. 383/2001, ai quali è dedicata la sezione I.
I righi da RJ1 a RJ7 devono poi essere compilati dai soggetti che, in alternativa alle agevolazioni fiscali previste dall'articolo 5, comma 1, lettera b), della legge n. 383 (cosiddetta "Dual Income Tax"), optano per l'applicazione dell'incentivo di cui all'articolo 4, comma 1, della legge stessa.
In base alle disposizioni contenute nell'articolo 5-sexies del decreto legge n. 282/2002, convertito con modificazioni dalla legge n. 27/2003, i benefici della "Tremonti-bis" sono prorogati fino al secondo periodo d'imposta successivo a quello in corso alla data del 25 ottobre 2001, limitatamente agli investimenti realizzati fino al 31 luglio 2003 in sedi operative situate nei comuni interessati da eventi calamitosi (dichiarati con decreti del presidente del Consiglio dei ministri del 29/10/2002, del 31/10/2002, dell'8/11/2002 e del 29/11/2002).
Per gli investimenti immobiliari, la proroga riguarda quelli realizzati fino al terzo periodo d'imposta successivo a quello in corso alla data del 25 ottobre 2001 e, comunque, entro il 31 luglio 2004.
In ogni periodo d'imposta gli investimenti vanno assunti al netto dei relativi disinvestimenti, calcolati con riferimento al corrispettivo dei beni strumentali ceduti nei medesimi periodi d'imposta, ovvero al valore normale dei beni assegnati ai soci o destinati a finalità estranee all'esercizio dell'impresa, anche se gli stessi sono stati acquistati usati.
Per i soggetti che, alla data di entrata in vigore della legge, hanno iniziato l'attività da meno di cinque periodi d'imposta, il calcolo della media è effettuato con riferimento al volume degli investimenti effettuati in tutti i periodi d'imposta precedenti a quello di applicazione dell'agevolazione, con esclusione del valore più alto.
Il rigo RJ8 va utilizzato dai soggetti che si avvalgono dell'incentivo di cui all'articolo 4, comma 2, della legge n. 383/2001, applicabile alle spese sostenute per servizi utilizzabili dal personale, di assistenza negli asili nido ai bambini di età inferiore a tre anni, e alle spese sostenute per la formazione e l'aggiornamento del personale. A questo importo si aggiunge anche il costo del personale impegnato nell'attività di formazione e di aggiornamento, fino a concorrenza del 20 per cento del volume delle relative retribuzioni complessivamente corrisposte in ciascun periodo d'imposta (cosiddetta "Tremonti formazione").

In dettaglio, nella sezione vanno indicati:

  • nel rigo RJ1, il costo complessivo sostenuto nel periodo d'imposta successivo a quello in corso alla data del 25 ottobre 2001, per la realizzazione degli investimenti, al netto dei disinvestimenti
  • nei righi da RJ2 a RJ6, gli investimenti realizzati nell'esercizio in corso alla data del 25 ottobre 2001 e in ciascuno dei quattro periodi d'imposta precedenti, al netto dei disinvestimenti. Se in un periodo d'imposta non sono stati realizzati investimenti o se l'ammontare delle cessioni dei beni strumentali (disinvestimenti) supera il costo degli investimenti realizzati, l'importo da indicare in tali righi è pari a zero
  • nel rigo RJ7, il 50 per cento della differenza tra l'importo indicato nel rigo RJ1 e la media degli importi indicati nei righi da RJ2 a RJ6 (con esclusione del periodo nel quale l'investimento è stato maggiore); tale importo, che corrisponde all'ammontare del reddito agevolato, andrà poi riportato nel rigo RF49, colonna 1, al fine della determinazione del complessivo reddito d'impresa
  • nel rigo RJ8, il 50 per cento delle spese sostenute per i servizi utilizzati dal personale di assistenza negli asili nido ai bambini di età inferiore ai tre anni (colonna 1) e di quelle sostenute per la formazione e l'aggiornamento del personale, nei termini sopra evidenziati (colonna 2). Anche tali importi devono essere riportati nel rigo RF49, colonna 1, unitamente al reddito agevolato per investimenti di cui al rigo RJ7.

Opzione per la Dit e cumulo tra Dit e "Tremonti-bis"
La sezione III del quadro RJ dev'essere compilata dai soggetti che, per effetto dell'articolo 5, comma 1, lettera b), della legge n. 383/2001, scelgono di avvalersi delle disposizioni previste dal Dlgs n. 466/1997 (cosiddetta Dual Income Tax, abbreviata in Dit), anziché di quelle previste dall'articolo 4 della stessa legge n. 383.
In tal caso non devono essere compilati né i righi da RJ1 a RJ7, né la colonna 1 del rigo RJ8.
Il cumulo tra i due incentivi (Tremonti-bis e Dit) è comunque consentito relativamente alle spese sostenute per la formazione e l'aggiornamento del personale, ai sensi dell'articolo 4, II comma, della legge n. 383/2001, nonché, in ogni caso, quando l'imponibile assoggettato ad aliquota ridotta ai sensi del Dlgs n. 466/1997 è inferiore al 10 per cento dell'imponibile totale.
Tale situazione si verifica quando l'importo indicato al rigo RJ41 è inferiore al 10 per cento di quello riportato al rigo RN6 (al netto di quello del rigo RN7), aumentato del reddito detassato ai sensi dell'articolo 4 della legge n. 383/2001 (somma dell'importo di rigo RJ7 e di colonna 1 del rigo RJ8).

L'abolizione del divieto di cumulo tra "Visco sud" e "Tremonti-bis"
Il quadro RU del modello fiscale è dedicato all'indicazione di una serie piuttosto numerosa di crediti d'imposta, comprese le utilizzazioni dei crediti stessi nel periodo d'imposta di riferimento.
In particolare, ai fini del presente contributo, interesserà considerare il credito d'imposta per nuovi investimenti nelle aree svantaggiate e in agricoltura, di cui all'articolo 8 della legge n. 388/2000 (cosiddetta "Visco sud").
La disciplina istitutiva del credito d'imposta ha subito nel tempo una serie di modificazioni sostanziali.
La norma prevedeva inizialmente l'attribuzione di un credito d'imposta, fruibile in via automatica, nella misura massima prevista dalla Carta italiana degli aiuti a finalità regionale, a favore dei soggetti titolari di redditi d'impresa, esclusi gli enti non commerciali che, a decorrere dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2000 e fino al 31 dicembre 2006, avessero effettuato investimenti in beni strumentali nuovi, anche mediante contratti di leasing.
L'agevolazione è geograficamente limitata alle aree territoriali individuate dalla Commissione Cee come destinatarie degli aiuti a finalità regionale di cui alle deroghe previste dall'articolo 87, paragrafo 3, lettere a) e c), del trattato istitutivo delle Comunità europee, come modificato dal trattato di Amsterdam di cui alla legge n. 209/1998.
Il credito d'imposta non è cumulabile con altri aiuti di Stato a finalità regionale o con altri aiuti a diversa finalità che abbiano a oggetto i medesimi beni che fruiscono di tale beneficio. Rimangono invece fruibili gli aiuti che soddisfano i criteri della cosiddetta regola "de minimis".
Tale disciplina è stata radicalmente modificata a opera del decreto legge n. 138/2002, convertito dalla legge n. 178/2002.
Oltre ad aver eliminato la fruizione automatica del beneficio - introducendo la previsione di una particolare procedura attivata attraverso l'inoltro in via telematica di un'apposita istanza al centro operativo di Pescara dell'Agenzia delle Entrate - la disposizione modificativa (contenuta nell'articolo 10 del succitato decreto legge) ha abolito il divieto di cumulo con l'agevolazione "Tremonti-bis" (vedasi sul punto la circolare dell'Agenzia delle Entrate n. 59/E del 24/7/2002).
Allo stato, gli investimenti che - rispettando i requisiti soggettivi, oggettivi e temporali - sono ammessi a fruire della norma agevolativa di cui all'articolo 4 della legge n. 383/2001, possono dunque rientrare anche tra quelli disposti a favore delle imprese situate nelle aree svantaggiate.
Altre modifiche alla normativa in commento sono state apportate dalla Legge di conversione n. 178/2002, entrata in vigore l'11 agosto 2002.
Successivamente, per effetto delle disposizioni contenute nell'articolo 1, lettere a) e b) del decreto legge n. 253/2002, poi decaduto per mancata conversione in legge, e dell'articolo 62, primo comma, lettere a) e b), della legge n. 289/2002 (legge finanziaria 2003), la fruizione del credito d'imposta è stata sospesa dal 13 novembre 2002 al 9 aprile 2003; sono state inoltre introdotte ulteriori modifiche, la cui illustrazione esorbita però dai limiti del presente articolo.

Acconti Irpeg e Irap
Ai sensi dell'articolo 17 del Dpr n. 435/2001, come sostituito dall'articolo 2 del decreto legge n. 63/2002, convertito, con modificazioni, dalla legge /2002n. 112, i dovuti versamenti di acconto dell'Irpeg, nonché quelli relativi all'Irap, sono effettuati in due rate salvo che il versamento da effettuare alla scadenza della prima rata non superi la somma di 103 euro.
Il 40 per cento dell'acconto dovuto è versato alla scadenza della prima rata e il residuo importo alla scadenza della seconda.
Il versamento è effettuato, rispettivamente:

  • per la prima rata, nel termine previsto per il versamento del saldo dovuto in base alla dichiarazione relativa all'anno d'imposta precedente
  • per la seconda rata, nel mese di novembre, a eccezione di quella dovuta dai soggetti all'Irpeg e all'Irap il cui periodo d'imposta non coincide con l'anno solare, che effettuano il versamento di tale rata entro l'ultimo giorno dell'undicesimo mese dello stesso periodo d'imposta.

L'articolo 4, quarto comma, della legge n. 388/2000, ha stabilito che, per il periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2003, la percentuale dell'acconto è determinata nella misura del 99 per cento.
L'articolo 4, settimo comma, della legge n. 383/2001, prevede invece che "per il secondo periodo di imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore della presente legge, l'acconto dell'IRPEF e dell'IRPEG è calcolato, in base alle disposizioni della legge 23.3.1977 n. 97, assumendo come imposta del periodo precedente quella che si sarebbe applicata in assenza delle disposizioni di cui ai commi 1 e 2".
Per i soggetti che hanno usufruito dei benefici della "Tremonti-bis", ciò comporta che - per il secondo periodo d'imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore delle legge n. 383/2001 (e cioè, generalmente, per il 2003) - essi devono commisurare l'acconto, laddove si avvalgano del cosiddetto metodo "storico", sull'imposta che, per il periodo d'imposta precedente, sarebbe stata liquidata in assenza dell'agevolazione.
 

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