L'articolo 11, comma 1, lettera a), del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, prevede che, nella determinazione della base imponibile dell'imposta sulle attività produttive (Irap), sono ammessi in deduzione (unitamente ai contributi per le assicurazioni obbligatorie contro gli infortuni sul lavoro e alle spese relative agli apprendisti, ai disabili e al personale assunto con contratti di formazione e lavoro e inserimento) i costi sostenuti per il personale addetto alla ricerca e sviluppo, ivi compresi quelli per il predetto personale sostenuti da consorzi tra imprese, costituiti per la realizzazione di programmi comuni di ricerca e sviluppo.
La deduzione in questione, prevista dall'articolo 1, comma 347, lettera a), della legge n. 311 del 30 dicembre 2004, che ha integrato l'articolo 11, comma 1, lettera a), del Dlgs n. 446 del 1997, spetta a condizione che sussista un'apposita attestazione di effettività dei costi sostenuti per il personale addetto alla ricerca, attestazione che può essere rilasciata dal presidente del collegio sindacale ovvero, in mancanza di quest'ultimo organo sociale, da un revisore dei conti o da un professionista iscritto negli albi dei revisori dei conti, dei dottori commercialisti, dei ragionieri e periti commerciali o dei consulenti del lavoro, nelle forme previste dall'articolo 13, comma 2, del decreto-legge 28 marzo 1997, n. 79 (convertito, con modificazioni, dalla legge 28 maggio 1997, n. 140, e successive modificazioni), ovvero dal responsabile del centro di assistenza fiscale.
Le circolari n. 10 del 16 marzo 2005 e n. 13 del 5 aprile 2005 precisano che la deduzione può essere operata sia con riferimento ai costi sostenuti per il personale addetto alla ricerca di base (intesa come l'insieme delle attività di studio, esperimenti, indagini e ricerche che non hanno una specifica finalità ma rivestono una utilità generica per l'impresa), sia con riferimento ai costi sostenuti per il personale addetto alla ricerca applicata (nel qual caso, invece, le predette attività sono finalizzate alla realizzazione di uno specifico progetto).
Più recentemente, tale deduzione è stata oggetto di chiarimenti da parte dell'Agenzia delle entrate con le risoluzioni n. 57 del 4 maggio 2006 e n. 82 del 16 giugno 2006.
Con la risoluzione n. 57/E viene precisato che l'agevolazione trova applicazione anche per i costi relativi agli addetti alla ricerca e sviluppo che operano sulla base di rapporti di collaborazione. Sono, quindi, deducibili anche le spese per le prestazioni rese dai lavoratori a progetto e dagli amministratori, nella misura in cui le stesse siano riferite alle competenze espletate da tali lavoratori nell'ambito della ricerca e sviluppo.
Tale interpretazione viene sostenuta sulla base di due considerazioni:
- l'articolo 11, comma 1, lettera a), del Dlgs 446/97 non subordina il riconoscimento dell'agevolazione alla circostanza che il lavoratore operi sulla base di un particolare contratto di lavoro; tale disposizione, tesa ad agevolare il settore della ricerca, individua i soggetti per i quali è possibile beneficiare della deduzione nei lavoratori addetti alla ricerca e sviluppo, a prescindere dalla tipologia contrattuale adottata
- nella relazione tecnica alla legge finanziaria per il 2005, che introduce l'agevolazione di cui si tratta, vengono ricondotti nell'ambito dei soggetti agevolati i ricercatori, il personale tecnico e tutto il personale ausiliario addetto alla ricerca, prescindendo anche in tale sede dal dettaglio delle tipologie di contratti di lavoro.
La risoluzione n. 82/E del 16 giugno 2006 chiarisce che la deduzione spetta anche ai soggetti che svolgono esclusivamente attività di ricerca e che producono e vendono "servizi di ricerca e sviluppo" - ad esempio, cedendo la proprietà e il diritto di utilizzo dei progetti realizzati - senza che i risultati dell'attività di ricerca vengano utilizzati per propri fini produttivi e nell'ambito di una successiva fase produttiva.
Tale interpretazione è stata sostenuta sulla base dell'articolo 11, comma 1, lettera a), del Dlgs 446/97, il quale:
- non subordina il riconoscimento dell'agevolazione alla circostanza che il risultato dell'attività di ricerca venga utilizzato direttamente dall'impresa per fini produttivi
- individua i soggetti per i quali è possibile beneficiare della deduzione nei lavoratori addetti alla ricerca e sviluppo a prescindere dal settore di attività in cui opera il datore di lavoro destinatario dell'agevolazione.
In sostanza, l'agevolazione viene riconosciuta alla sola condizione che siano sostenuti costi relativi al personale addetto alla ricerca e sviluppo, anche se la ricerca stessa costituisce proprio l'oggetto dell'attività tipica dell'impresa e i progetti, risultanti dall'attività di ricerca svolta, siano oggetto di cessione ad altro soggetto.
Resta inteso, ovviamente, che la deduzione spetterà unicamente con riferimento ai costi sostenuti dall'impresa per il personale "direttamente" impiegato nell'attività di ricerca, non potendosi riconoscere tale beneficio anche per il personale che - ancorché utilizzato da un'impresa che svolge esclusivamente attività di ricerca - sia effettivamente impiegato in mansioni relative a differenti funzioni aziendali (quali, ad esempio, amministrazione, finanza, logistica).
Per i lavoratori che operano sia nell'ambito dell'attività di ricerca che in altri settori aziendali, infine, la deduzione potrà essere operata solo in relazione alle spese che, sulla base di oggettivi criteri di ripartizione, risultino riferibili alle competenze espletate da tali lavoratori nell'ambito della ricerca e sviluppo.
Nel modello Irap per le società di capitali, le deduzioni previste dall'articolo 11, comma 1, lettera a), del Dlgs 446/1997, vengono indicate in appositi righi, di cui uno è riservato ai costi sostenuti per il personale addetto alla ricerca e sviluppo.
Nel modello Irap per le persone fisiche, società di persone, enti non commerciali, tali deduzioni vengono, invece, indicate in caselle all'interno del rigo "deduzioni", presente all'interno delle varie sezioni riservate ai soggetti che svolgono attività commerciale, agricola, di lavoro autonomo o istituzionale, nel caso, questo ultimo, di enti pubblici non commerciali.
Anche se in talune rare ipotesi sono previste delle differenze, il rigo "deduzioni" si presenta quasi sempre nel modo sotto riportato, con la penultima colonna riservata all'indicazione dei costi sostenuti per il personale addetto alla ricerca e sviluppo.
