Un'operazione di riorganizzazione realizzata attraverso i seguenti passaggi:
a) scissione parziale proporzionale della società istante (c.d. scissa) mediante attribuzione - da effettuarsi ai valori contabili - dei cespiti immobiliari (fabbricato e terreno) ad una società di nuova costituzione (c.d. beneficiaria)
b) cessione a titolo oneroso della società scissa ai tre figli del socio A, che proseguirebbero l'attività caratteristica, mentre gli attuali soci si dedicherebbero esclusivamente all'attività immobiliare
c) concessione in locazione, alla società scissa, del fabbricato strumentale attualmente utilizzato dall'istante
non è elusiva se appare giustificata da valide ragioni economiche connesse principalmente alla gestione aziendale, e solo in via mediata alla compagine sociale, e non è preordinata al conseguimento di benefici fiscali indebiti.
Quella che si va ad analizzare è un'articolata ridefinizione aziendale, che verrebbe segmentata in momenti successivi ossia attraverso una iniziale scissione parziale proporzionale, cui farebbe seguito una cessione a titolo oneroso e una finale concessione in locazione.
Il contribuente interessato a beneficiare di un parere favorevole, in assenza di una risposta in prima istanza, fa appello - producendo interpello ai sensi dell'articolo 21 della legge 413/1991 e nel rispetto delle condizioni di rito dettate dal regolamento n. 194 del 13 giugno 1997 - al Comitato consultivo per l'applicazione delle norme antielusive.
Nei dettagli desunti dall'istanza i fatti riferiti e la soluzione interpretativa formulata sarebbero i seguenti.
La società istante - una Snc artigiana in regime di contabilità ordinaria - le cui quote sono possedute in ugual misura da due soci (fratelli) possiede un fabbricato strumentale e un terreno edificabile.
E' intenzione dei soci procedere a un'operazione di scissione parziale proporzionale a valori contabili a favore di una società beneficiaria di nuova costituzione a cui verrebbe conferita l'intera parte immobiliare.
L'operazione di scissione verrebbe realizzata per estromettere gli immobili dalla società operativa al fine di consentire:
- agli attuali soci di intraprendere un'attività immobiliare nella prospettiva dei redditi futuri previsti e in quanto gli stessi non intendono proseguire nell'attività industriale
- ai nuovi soci di acquisire le quote di partecipazione della società operativa senza sopportare il maggior costo degli immobili dalla stessa detenuti.
Le quote della società beneficiaria non sarebbero destinate alla vendita in quanto sarebbe intenzione dei soci di sviluppare e ampliare l'attività imprenditoriale di edificazione di immobili strumentali per natura e relativa locazione.
Successivamente, i soci intenderebbero procedere alla cessione delle quote della società scissa a favore dei tre figli del socio A, nonché nipoti del socio B, attualmente dipendenti della società, i quali intenderebbero proseguire l'attività caratteristica.
L'istante adduce le proprie valide ragioni economiche alla realizzazione dell'operazione di scissione, sulla quale auspica un giudizio di non elusività.
Sono:
- la fuoriuscita dei vecchi soci consentirebbe di ridurre il numero degli addetti all'attività a tre sole unità costituite dai futuri soci, attuali dipendenti
- "la società sarebbe inoltre operativamente più agile e pronta a rapide trasformazioni commerciali e industriali, con maggiori possibilità di migliorare la propria redditività", considerato che negli ultimi anni l'attività è stata "oggetto di interessanti proposte commerciali con partner interessati" al prodotto
- superamento delle "tensioni attualmente esistenti tra vecchia e nuova generazione nel management aziendale"
- "la società beneficiaria immobiliare conseguirebbe il proprio sviluppo senza coinvolgere le risorse economiche e finanziarie provenienti dall'attività artigiana".
Il caso rappresentato con indefettibile essenzialità, malgrado non benefici di altrettanta dovizia documentale, non lascia dubbi sulla liceità dell'intento manifestato dall'istante.
La questione è riconducibile nell'alveo dell'articolo 173 del Tuir, che prevede la neutralità fiscale della scissione societaria, disponendo che la stessa non dà luogo né a realizzo né a distribuzione di plusvalenze e di minusvalenze.
Affinché l'operazione rientri nelle previsioni della norma antielusiva di cui all'articolo 37-bis del Dpr 600/73 sono necessarie le seguenti condizioni di coreferenza: l'assenza di valide ragioni economiche; l'aggiramento di un obbligo o divieto previsto dall'ordinamento; il conseguente risparmio di imposta indebito.
La stessa relazione ministeriale al Dlgs n. 358 del 1997, che ha introdotto l'articolo 37-bis nel Dpr 600/73, ha, infatti, esplicitamente affermato che l'operazione elusiva deriva più che dal singolo comportamento, dal disegno complessivamente ideato dal contribuente, composto da una pluralità di atti fra loro coordinati, diretti esclusivamente, in assenza di valide ragioni economiche, all'ottenimento di un risultato disapprovato dai principi ispiratori dell'ordinamento giuridico tributario.
Il vantaggio - va inoltre precisato - potrebbe derivare anche dalla realizzazione di eventi prodromici e successivi all'operazione di scissione, quali, per esempio, la creazione di una società contenitore destinata ad accogliere beni da far circolare sotto forma di partecipazioni.
E' evidente che tale tesi implica che venga attribuita, in sede interpretativa, rilevanza agli effettivi intenti perseguiti con l'operazione di scissione e alle relative modalità di realizzazione.
In ordine agli effettivi intenti perseguiti, il Comitato consultivo riconosce che l'ipotizzata operazione è intesa, da una parte, a realizzare una successione generazionale nella conduzione aziendale con la fuoriuscita dei precedenti soci, e, dall'altra, a favorire l'ingresso dei nuovi soci già dipendenti della società.
Allo stesso tempo, la prospettata operazione consentirebbe di valorizzare il patrimonio immobiliare mediante lo sviluppo di un'attività di costruzione e locazione di beni immobili senza impiegare le risorse economiche e finanziarie della società artigiana.
Inoltre, l'estromissione della componente immobiliare consentirebbe ai nuovi soci di poter acquisire le quote della società e di sviluppare le potenzialità dell'attività artigianale mediante accordi commerciali anche con partner interessati mediante accordi che vengono definiti "vitali per il futuro della società".
In altre parole, l'Organo consultivo ritiene che le operazioni di scissione e di successiva cessione delle partecipazioni appaiano, allo stato e nei termini in cui sono rappresentate, coerenti con le finalità dichiarate e che le ragioni economiche addotte risultino apprezzabili.
Il ricambio generazionale, infatti, consentirebbe alla società di proseguire nel tempo la propria attività con soggetti che già operano nell'impresa quali dipendenti, garantendo, allo stesso tempo, ai vecchi soci di sviluppare un'attività immobiliare di valorizzazione degli immobili di proprietà.
Nel caso in esame deve, quindi, ritenersi che le ragioni della scissione possono essere individuate nella necessità o nell'opportunità della riorganizzazione aziendale o societaria, anche mediante la ricerca di partner, finalizzata a un potenziamento dell'attività nonché a consentire sia ai soci vecchi che a quelli nuovi di effettuare investimenti in maniera differenziata perseguendo obiettivi diversi. Non può quindi parlarsi, in questo caso, di un'operazione intesa a disgregare la struttura aziendale esistente per favorire interessi dei soci ovvero intesa a parcellizzare le attività aziendali destinate alla cessione, quali "bene di secondo grado" soggetti a un regime fiscale più favorevole.
La decisione è senza dubbio coerente con l'indirizzo interpretativo consolidato.
Basti evocare, a tale fine, il parere n. 14 del 8 maggio 2000 con il quale il Comitato consultivo precisa che "la validità delle ragioni economiche dell'operazione di ristrutturazione societaria ... va misurata non in base ad una qualsivoglia utilità, bensì solo in relazione all'efficienza dell'impresa e alla razionalizzazione dei fattori produttivi" e che la scissione "avrebbe una valida ragione economica solo se fosse strumentale alla promozione dello scopo sociale, consentendo, attraverso un miglioramento dei rapporti societari e dei fattori dell'impresa, l'ottimizzazione dei risultati, non diversamente raggiungibili se non con la prospettata operazione". Il citato parere, quindi, ritiene che la scissione ha scopo elusivo quando viene effettuata per "raggiungere l'effetto di una distribuzione del patrimonio a favore di ciascuno dei titolari del capitale sociale", ciò che non sembra accadere nel caso di specie.
Relativamente, poi, alle modalità con cui l'operazione dovrebbe essere realizzata, va detto che, anche se con la scissione si crea una società contenitore (la stessa scissa) le cui partecipazioni sono destinate alla vendita, nel caso in esame non si realizzerebbe un indebito vantaggio conseguito mediante aggiramento di obblighi o divieti previsti dall'ordinamento tributario, ritenuto che il livello di tassazione dell'operazione prospettata non risulta dissimile da quello a cui i soci e la società personale, da considerare unitariamente per effetto del regime della trasparenza, sarebbero stati assoggettati nel caso in cui la società istante avesse prima conferito l'azienda in una società di nuova costituzione in regime di neutralità fiscale ex articolo 176 del Tuir, e successivamente ceduto le partecipazioni ricevute in regime di esenzione parziale, ex articolo 58 del Tuir.
Da quanto premesso, si giunge alla conclusione inerziale che le operazioni di scissione parziale proporzionale e successiva cessione delle partecipazioni della società scissa potrebbero ritenersi effettuate per apprezzabili ragioni economiche connesse principalmente alla gestione aziendale e, solo in via mediata, alla compagine sociale. Considerando che la soluzione interpretativa avanzata dal contribuente non risulta finalizzata ovvero utilizzata per aggirare obblighi o divieti previsti dall'ordinamento tributario e, inoltre, non appare intesa o idonea a realizzare vantaggi indebiti di natura tributaria, il Comitato consultivo riserva all'istanza prodotta favorevole accoglimento, confermando, tra l'altro, un precedente parere relativo a un caso analogo - parere n. 4/2000 - nel quale ritenne che una maggiore facilità di ingresso dei nuovi soci può prospettarsi laddove "... l'incidenza del valore degli immobili sul patrimonio netto sia rilevante", condizione, questa, che risulta sussistere nel caso di specie (in tal senso, anche i pareri n. 19 del 2003 e n. 32 del 2005).
