Base imponibile Irap delle holding industriali

Tra i soggetti passivi Irap rientrano anche le cosiddette holding industriali a cui è riservata però una disciplina speciale. In particolare, essi devono compilare sia la sezione della dichiarazione Irap relativa alle imprese industriali e commerciali che quella relativa alle imprese bancarie e finanziarie (solo alcuni righi). Il comma 1-bis dell'articolo 6 del Dlgs 446/1997 prevede che rientrano tra le holding industriali le società "la cui attività consiste, in via esclusiva o prevalente, nella assunzione di partecipazioni in società esercenti attività diversa da quella creditizia o finanziaria, iscritte ai sensi dell'art. 113 del D.Lgs. 1° settembre 1993, n. 385, nella apposita sezione dell'elenco generale dei soggetti operanti nel settore finanziario".
Le holding industriali tenute a redigere il bilancio ai sensi del Dlgs 127/1991 sono dunque(1):

 

• i soggetti che svolgono l'attività di assunzione e gestione di partecipazioni in imprese non bancarie o finanziarie che non rientrano nel campo di applicazione del Dlgs 87/1992, fatta eccezione per quelli che, assumendo partecipazioni al fine del loro successivo smobilizzo, svolgono attività di tipo merchant banking (e sono pertanto tenuti a redigere il bilancio finanziario)
• le holding al vertice di un gruppo industriale (a condizione però che l'attività di finanziamento sia rivolta in maniera preponderante alle imprese industriali del gruppo).

La prassi di riferimento
La fattispecie è stata già affrontata dall'Amministrazione finanziaria che, con la risoluzione n. 38/E del 26 febbraio 2003, ha precisato che "Il D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, istitutivo dell'Irap, ha stabilito distinte modalità di determinazione della base imponibile per soggetti che svolgono attività diverse da quella mercantile…In particolare, l'articolo 6, comma 1-bis dispone la regola per le holding industriali, iscritte ai sensi dell'art. 113 del decreto legislativo 1° settembre 1993, n. 385, nell'apposita sezione dell'elenco generale dei soggetti operanti nel settore finanziario. La base imponibile, in questi casi, si determina applicando i criteri generali dell'art. 5 e aggiungendo al risultato ottenuto la differenza tra la somma dei proventi finanziari, esclusi quelli da partecipazione, dei profitti derivanti dal realizzo e delle rivalutazioni di attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni e la somma degli oneri finanziari, delle perdite derivanti dal realizzo e delle svalutazioni di attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni".

Si evidenzia inoltre che le istruzioni alla compilazione del modello Irap 2000 "società di capitali, enti commerciali ed equiparati", dopo aver sottolineato che "in caso di attività svolta non in via esclusiva, l'obbligo di iscrizione nel suddetto elenco ricorre al verificarsi dei requisiti oggettivi stabiliti dal decreto del Ministro del tesoro 6 luglio 1994", stabiliscono che "nel periodo d'imposta in cui sussiste l'obbligo di iscrizione, l'applicazione del citato comma 1-bis dell'art. 6 del D.Lgs. n. 446 è tuttavia subordinata alla verifica, relativamente al medesimo periodo d'imposta, dei requisiti oggettivi di cui al citato decreto ministeriale".
Pertanto, l'applicazione del regime impositivo di cui all'articolo 6, comma 1-bis, del Dlgs 446/1997, è comunque subordinata alla verifica dei parametri economici e patrimoniali indicati nel decreto del ministero del Tesoro 6 luglio 1994.

Criteri di determinazione della base imponibile
Per quanto riguarda specificatamente la base imponibile Irap, il comma 1-bis dell'articolo 6, Dlgs 446/1997, prevede, dunque, che la base imponibile si determina applicando i criteri di cui all'articolo 5 e aggiungendo la differenza tra:

1. la somma:
   1. dei proventi finanziari, esclusi quelli da partecipazione
   2. dei profitti derivanti dal realizzo di attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni
   3. delle rivalutazioni di attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni
2. e la somma:
   1. degli oneri finanziari
   2. delle perdite derivanti dal realizzo di attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni
   3. delle svalutazioni di attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni.

In pratica, i soggetti in questione devono prima determinare la base imponibile come le imprese industriali e commerciali e poi sommare a tale base imponibile i componenti positivi e negativi di natura finanziaria, previsti dalla norma e classificati alle voci C e D del comma 1 dell'articolo 2425 cc(2).
I proventi e gli oneri di natura finanziaria rilevanti sono i seguenti:

1. proventi
   1. proventi finanziari esclusi quelli da partecipazioni.
      Si tratta dei proventi finanziari indicati nella voce C. 16 del conto economico e cioè:
      • gli interessi e altri proventi dei titoli a reddito fisso
      • i crediti verso società controllate e collegate
      • gli interessi bancari(3)
   2. profitti derivanti dal realizzo di attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni. Si tratta di plusvalenze normalmente indicate nelle voci C. 15 e C. 16, a seconda che si riferiscano a partecipazioni o ad altre attività finanziarie
   3. rivalutazioni di attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni. Si tratta delle rivalutazioni delle partecipazioni e degli altri titoli indicati nelle voci D. 18 a) (limitatamente alle partecipazioni non immobilizzate) e D. 18 c).
2. oneri
   1. oneri finanziari. Sono inclusi nella voce C. 17 del conto economico
   2. perdite derivanti dal realizzo di attività finanziarie non immobilizzate. Anch'esse sono incluse nella voce C. 17 del conto economico
   3. svalutazioni di attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni. Sono indicate nella voce D. l9 c) del conto economico
   4. rivalutazioni di attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni. Si tratta delle rivalutazioni delle partecipazioni e degli altri titoli indicati nelle voci D. 18 a) (limitatamente alle partecipazioni non immobilizzate) e D. 18 c).

I componenti positivi e negativi di natura finanziaria (fra cui, quindi, anche gli interessi attivi e passivi) devono essere sommati (o meglio deve essere sommata la relativa somma algebrica) alla base imponibile tipica delle imprese industriali e commerciali.
Nel caso, pertanto, di holding industriali, non tenere conto di tali componenti sarà illegittimo, dando luogo ai conseguenti recuperi ai fini Irap.

NOTE:
1) Vedi nota della Banca d'Italia 15 novembre 1993, n. 00298265.

2) Come confermato anche dalla circolare 21 settembre 1999, n. 189/E, risposta n. 2.6.

3) Le istruzioni precisano che sono imponibili anche i proventi dei fondi comuni d'investimento, al netto del credito d'imposta, spettante per i fondi comuni italiani.