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Attualità

Bilanci 2004, le principali novità (3)

Informativa circa le immobilizzazioni materiali e immateriali; sugli strumenti finanziari; sull'attività di direzione e coordinamento di società; per area geografica. Movimenti nelle voci di patrimonio netto

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Informativa circa le immobilizzazioni materiali e immateriali
L'articolo 2427, n. 3-bis, del codice civile, come modificato dal Dlgs del 28 dicembre 2004, n. 310, dispone(35) che, qualora la società, nel corso dell'esercizio, abbia effettuato svalutazioni delle immobilizzazioni materiali e immateriali, la nota integrativa debba descrivere:

  • le motivazioni e la misura di dette svalutazioni
  • il concorso delle immobilizzazioni stesse alla futura produzione di risultati economici, alla loro prevedibile durata utile e, per quanto rilevante, il relativo valore di mercato
  • le differenze rispetto a eventuali svalutazioni effettuate nei precedenti esercizi
  • l'influenza della svalutazione sul risultato economico dell'esercizio in cui questa è effettuata.

Informativa sugli strumenti finanziari
Il legislatore della riforma del diritto societario ha introdotto importanti novità in materia di emissione di strumenti finanziari da parte delle società.
In particolare, la riforma ha disciplinato il regime applicabile in materia di strumenti finanziari partecipativi e di finanziamenti cosiddetti "postergati" effettuati dai soci.

8.1 Strumenti finanziari partecipativi
Gli strumenti finanziari possono essere emessi dalla società per remunerare i soci o i soggetti terzi che apportano opere o servizi.

L'articolo 2427, n. 19, del codice civile prevede che in nota integrativa siano espressamente indicati il numero e le caratteristiche degli strumenti finanziari emessi dalla società a favore dei soci, di soggetti terzi, ovvero dei prestatori di lavoro, con l'indicazione dei diritti patrimoniali e partecipativi agli stessi correlati, nonché le principali caratteristiche delle operazioni relative.

8.2 Finanziamenti dei soci
Nel caso in cui sia previsto che i finanziamenti effettuati dai soci a favore della società possano essere rimborsati solamente in un momento successivo alla soddisfazione dei creditori non soci (cosiddetti finanziamenti postergati), ai sensi dell'articolo 2427, n. 19-bis, del codice civile, sarà necessario darne distinta evidenza in nota integrativa(36).

Diverso è il caso dei finanziamenti postergati effettuati in base a disposizioni di legge; in tale ipotesi, ai sensi dell'articolo 2467, comma 1, del codice civile, il rimborso dei finanziamenti effettuati dai soci a favore di una società a responsabilità limitata è postergato rispetto alla soddisfazione degli altri creditori e, qualora effettuato nell'anno precedente la dichiarazione di fallimento della società, deve essere rimborsato.

Si osserva che la legge non prevede analoga disciplina con riguardo alle società per azioni.

La disciplina di cui all'articolo 2467, comma 1, del codice civile si applica anche ai finanziamenti effettuati a favore della società dai soggetti che esercitano, nei suoi confronti, attività di direzione e coordinamento, ovvero da altri soggetti a essa sottoposti(37).

La nota integrativa deve indicare i finanziamenti effettuati dai soci raggruppandoli in base alla loro scadenza.

Movimenti nelle voci di patrimonio netto
Il legislatore della riforma del diritto societario ha disposto che il contribuente indichi in nota integrativa le variazioni intervenute nella consistenza delle voci del patrimonio netto nel corso dell'esercizio a cui il bilancio si riferisce(38).

Inoltre, in nota integrativa devono essere analiticamente menzionate le voci di patrimonio netto, con la specificazione in appositi prospetti della loro origine, possibilità di utilizzazione e distribuibilità, nonché della loro avvenuta utilizzazione nei precedenti esercizi(39).
La norma in esame non individua espressamente il numero degli esercizi precedenti in relazione ai quali l'informazione dell'avvenuta utilizzazione delle voci di patrimonio netto deve essere resa; l'individuazione di tale lasso temporale deve, quindi, essere desunta dalle previsioni enunciate dai principi generali di bilancio.
In particolare, sulla base di quanto espresso dal principio contabile n. 11(40) e dal Quadro sistematico per la preparazione e presentazione del bilancio approvato dallo Iasb, l'Oic(41) ha affermato che "...Omissis...un'eccessiva informazione di bilancio può rivelarsi, oltre che di scarsa utilità, in taluni casi fuorviante. È ragionevole assumere che un'informazione riferita agli utilizzi delle poste di patrimonio netto avvenuti negli ultimi tre esercizi possa di per sé essere sufficiente"(42).

Informativa sull'attività di direzione e coordinamento di società
In tema di gruppi di società, il legislatore della riforma, attraverso l'inserimento degli articoli da 2497 a 2497-septies del codice civile, ha perseguito l'obiettivo di disciplinare i gruppi di società secondo principi di trasparenza e di contemperamento degli interessi coinvolti(43).
Ai fini dell'informativa, l'articolo 2497-bis, comma 4, del codice civile prevede che la società debba esporre, in una apposita sezione della nota integrativa, un prospetto riepilogativo dei dati essenziali dell'ultimo bilancio della società o dell'ente che esercita su di essa l'attività di direzione e coordinamento.
In particolare, come chiarito dall'Oic(44), "...Omissis...la richiesta in apposita sezione della nota integrativa dei dati essenziali dell'ultimo bilancio della società o dell'ente che esercita su di essa l'attività di direzione e coordinamento risponde all'esigenza di conoscenza dei soci e dei creditori sociali su quello che è il valore e la composizione del patrimonio a garanzia della responsabilità del soggetto che esercita l'attività di direzione e coordinamento. Il riferimento è dunque all'ultimo bilancio di esercizio approvato in quanto è l'ultimo documento ufficiale da cui si evince il patrimonio posto a garanzia di tale responsabilità".
Nel caso in cui l'attività di direzione e coordinamento sia esercitata da due o più soggetti, la società è tenuta a riportare in nota integrativa i dati essenziali relativi agli ultimi bilanci di questi ultimi.

Informativa per area geografica
L'articolo 2427, n. 6, del codice civile dispone che debba essere indicato in nota integrativa, distintamente per ciascuna voce, l'ammontare dei crediti e dei debiti di durata residua superiore a cinque anni, e dei debiti assistiti da garanzie reali su beni sociali, con specifica indicazione della natura di dette garanzie e con specifica ripartizione secondo le aree geografiche(45).
Sebbene la norma sembri fare riferimento unicamente ai crediti e ai debiti di durata residua superiore a cinque anni, nonché ai debiti assistiti da garanzie reali su beni sociali, come osservato dall'Oic(46), "coerentemente con la sua funzione informativa, e nonostante il non chiaro riferimento del testo...Omissis...deve ritenersi che la richiesta in argomento riguardi tutti i crediti e i debiti della società...Omissis...Tale conclusione è infine avvalorata dal principio di chiarezza che impone che le informazioni da fornire in bilancio siano complete e non fuorvianti".

Per le imprese che svolgono una intensa attività internazionale, la ripartizione per aree geografiche potrà essere fornita mediante compilazione di una tabella da cui siano desumibili gli importi dei crediti e dei debiti raggruppati per aree geografiche, ovvero per Paesi più significativi.
Analogamente, per le società multinazionali, tale riferimento potrà essere effettuato per continente.


3 -fine. La prima e la seconda puntata su FISCOoggi di mercoledì 27 e giovedì 28 aprile


NOTE:
35 Cfr. articolo 18 del Dlgs del 28 dicembre 2004, n. 310, rubricato "Integrazioni e correzioni alla disciplina del diritto societario ed al testo unico in materia bancaria e creditizia".

36 L'articolo 2427, n. 19-bis, del codice civile dispone che la nota integrativa debba indicare "i finanziamenti effettuati dai soci alla società, ripartiti per scadenze e con la separata indicazione di quelli con clausola di postergazione rispetto agli altri creditori".

37 Cfr. articolo 2497-quinquies, del codice civile, rubricato "Finanziamenti nell'attività di direzione e coordinamento".

38 L'articolo 2427, n. 4, del codice civile dispone che la nota integrativa deve indicare "le variazioni intervenute nella consistenza delle altre voci dell'attivo e del passivo; in particolare, per le voci del patrimonio netto, per i fondi e per il trattamento di fine rapporto, la formazione e le utilizzazioni".

39 Cfr. articolo 2427, n. 7-bis, del codice civile.

40 Il principio contabile n. 11, redatto dal Consiglio nazionale dei dottori commercialisti, rubricato "Bilancio d'esercizio. Finalità e postulati", prevede che "il bilancio d'esercizio deve esporre solo quelle informazioni che hanno un effetto significativo e rilevante sui dati di bilancio o sul processo decisionale dei destinatari".

41 Cfr. documento Oic 1, capitolo 8, rubricato "Analisi dei movimenti nelle voci di Patrimonio Netto".

42 Come evidenziato dal capitolo 8 del documento Oic 1, "il termine indicato è anche in linea con i limiti temporali introdotti dalla riforma societaria riguardo all'azione di nullità delle deliberazioni (articolo 2379, comma 1, Codice civile)".

43 L'articolo 10, comma 1, lettera a), della legge delega del 3 ottobre 2001, n. 366 - rubricata "Delega al Governo per la riforma del diritto societario" -, tra i criteri direttivi in tema di gruppi, indicava quello di "prevedere una disciplina del gruppo secondo principi di trasparenza e tale da assicurare che l'attività di direzione e di coordinamento contemperi adeguatamente l'interesse del gruppo, delle società controllate e dei soci di minoranza di queste ultime".

44 Cfr. documento Oic 1, capitolo 10, rubricato "Informativa sull'attività di direzione e coordinamento di società".

45 La relazione di accompagnamento al Dlgs n. 6/2003 dispone che "tenuto conto che la valutazione dei crediti (c.d. rischio paese) è fortemente condizionata non solo dalle valute di regolamento, ma anche dal paese della controparte, è stata introdotta una specifica indicazione di tali poste suddivise per aree geografiche".

46 Cfr. documento Oic 1, capitolo 7, rubricato "Informativa per area geografica".

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