Casi di incoerenza tra compensi erogati e ritenute operate dal sostituto d'imposta

Nel punto 12 "Ritenute Irpef" della Comunicazione dati delle certificazioni di lavoro dipendente, il sostituto d'imposta è tenuto a indicare l'importo delle ritenute d'acconto determinato in sede di conguaglio ai sensi dell'articolo 23 comma 3 del Dpr n. 600/1973. A tal fine il sostituto applica, all'ammontare complessivo degli emolumenti imponibili esposti nei punti 1 e 2 della Comunicazione, al netto della deduzione per assicurare la progressività dell'imposizione di cui all'articolo 10-bis del Tuir, le aliquote per scaglioni di reddito di cui all'articolo 11 del medesimo Testo Unico. L'imposta, così determinata, è ridotta tenendo conto delle detrazioni spettanti e dell'eventuale credito d'imposta per i redditi prodotti all'estero.
In alcune ipotesi, tuttavia, può legittimamente determinarsi una incoerenza tra le ritenute concretamente operate dal sostituto d'imposta e quelle che sarebbe lecito attendersi con l'applicazione degli scaglioni di aliquota. In questi casi diventa obbligatorio per il sostituto utilizzare, nella compilazione della dichiarazione, alcuni flag che giustificano il suo operato e lo pongono altresì al riparo dal rischio di irrogazione di sanzioni laddove l'importo delle ritenute operate risulti inferiore al dovuto.

Applicazione maggiore ritenuta
E' facoltà del sostituito richiedere al proprio datore di lavoro nel corso dell'anno, nonché in sede di conguaglio, l'applicazione di una aliquota Irpef superiore a quella dovuta sui redditi certificati e determinabile ai sensi dell'articolo 23 del Dpr n. 600/1973. Tale esigenza può manifestarsi, ad esempio, qualora il lavoratore preveda di percepire, nel corso del periodo d'imposta, ulteriori emolumenti che, sommati a quelli erogati dal sostituto, determinerebbero una più elevata aliquota marginale e, conseguentemente, una maggiore imposizione sul reddito complessivo in sede di dichiarazione dei redditi.
La barratura della apposita casella, presente al punto 3 della Comunicazione (flag), consentirà al sostituto d'imposta di giustificare l'incoerenza tra i compensi erogati, esposti ai punti 1 e 2, e le ritenute operate di cui al punto 12.

Richiesta di non applicazione della deduzione di cui all'articolo 10-bis del Tuir
Il dipendente può richiedere al sostituto di non applicare la deduzione di cui all'articolo 10-bis del Tuir nelle ipotesi in cui, ad esempio, disponendo di altri redditi che concorrono alla formazione del reddito complessivo, possa ragionevolmente presumere di avere diritto a una deduzione inferiore rispetto a quella che sarebbe riconosciuta dal sostituto ai sensi dell'articolo 23 del Dpr n. 600/1973. La ratio della richiesta è, dunque, quella di evitare, in sede di conguaglio o presentazione della dichiarazione, che l'imposta dovuta sia particolarmente elevata.
In tal caso il sostituto d'imposta dovrà barrare la casella di cui al punto 4 della Comunicazione (flag).

Agevolazioni fiscali di cui all'articolo 11 comma 1-bis del Tuir
La disposizione in esame, introdotta dalla legge 27 dicembre 2002 n. 289 (legge finanziaria 2003), prevede che, ove alla formazione del reddito complessivo concorrano soltanto redditi di pensione non superiori a 7.500 euro, redditi di terreni non superiori a 185,92 euro e il reddito dell'unità immobiliare adibita ad abitazione principale e delle relative pertinenze, l'imposta non è dovuta.
Il sostituto dovrà, in tal caso, inserire nel punto 40 "Casi particolari" della Comunicazione (flag) il codice "A" onde segnalare che l' assenza di ritenute al punto 12, a fronte di compensi erogati e certificati nel punto 1, è giustificata dal verificarsi dei requisiti normativi cui risulta condizionata l'esenzione totale dall'imposta.
Una esenzione parziale è invece prevista dall'articolo 11, comma 1-bis, del Tuir qualora, ferme restando le altre condizioni descritte, i redditi di pensione siano superiori a 7.500 euro, ma non a 7.800 euro. In tal caso, non è dovuta la parte d'imposta netta eventualmente eccedente la differenza tra il reddito complessivo e 7.500 euro. L'utilizzo della codifica "B" nel punto 40 giustificherà, ancora una volta, all'amministrazione finanziaria il minor importo di ritenute Irpef presente nel punto 12 a fronte dei redditi indicati nel punto 1 della Comunicazione.

Utilizzo in compensazione delle eccedenze d'imposta determinatesi su prestazioni in forma di capitale assoggettate a tassazione separata
L'eccedenza d'imposta può generarsi quando il soggetto, nel corso del rapporto, abbia ottenuto dal fondo pensione una anticipazione sulla prestazione pensionistica integrativa, come tale assoggettata a tassazione separata mentre, in sede di conguaglio, a seguito del riscatto della posizione individuale presso il fondo, quella anticipazione rimanga solo in parte assoggettata a tale regime di tassazione (parte ricompresa nel maturato al 31 dicembre 2000).
Ai sensi infatti dell'articolo 48-bis, comma 1, lettera d-ter), del Tuir, quando il riscatto non deriva da pensionamento o da cessazione del rapporto per mobilità o per altre cause non dipendenti dalla volontà delle parti, si applica la tassazione progressiva sull'importo della prestazione maturato dal 1° gennaio 2001.
Si genera in questo modo una eccedenza di ritenute (credito) sulla prestazione maturata al 31 dicembre 2000 tassata separatamente, a fronte di un debito per il maturato dal 1° gennaio 2001 oggetto di tassazione ordinaria.
Il sostituto ha facoltà di compensare l'imposta dovuta sulle prestazioni, di cui all'articolo 48-bis, comma 1, lettera d-ter) del Tuir, da esporre nel punto 12, con l'eccedenza d'imposta risultante dal conguaglio con anticipazioni di prestazioni in forma di capitale, maturate al 31 dicembre 2000 assoggettate al regime previgente al decreto legislativo n. 47/2000 (tassazione separata).
Al fine di giustificare al fisco il minor importo delle ritenute operate ed evidenziate nel punto 12, il sostituto d'imposta dovrà apporre il codice "C" nel punto 40 della Comunicazione (flag), oltre a indicare l'importo dell'eccedenza utilizzata a scomputo nel successivo punto 131.

Redditi per lavori socialmente utili in regime agevolato (articolo 48-bis, comma 1, lettera d-bis) del Tuir)
I compensi percepiti dai soggetti impegnati in lavori socialmente utili, che abbiano raggiunto l'età prevista dalla vigente legislazione per la pensione di vecchiaia e che posseggano un reddito complessivo di importo non superiore a 9.296,22 euro al netto della deduzione prevista per l'unità immobiliare adibita ad abitazione principale e per le relative pertinenze, costituiscono reddito per la parte che eccede complessivamente, nel periodo d'imposta, 3.098,74 euro.
Sulla parte imponibile di tali compensi, l'articolo 24, comma 1-bis, del Dpr n. 600/73, prevede che sia operata dal sostituto una ritenuta a titolo d'imposta con l'aliquota relativa al primo scaglione di reddito.
Nel caso di erogazione di compensi in regime agevolato, come pure nell'ipotesi di conguaglio dei suddetti compensi con altre tipologie di reddito di lavoro dipendente e assimilati, assoggettati a ritenuta a titolo d'acconto, il punto 12 della Comunicazione conterrà un importo di ritenute che, in tutto o in parte, non è stato determinato con l'ordinario criterio di tassazione essendo prevista una ritenuta a titolo d'imposta. Il sostituto, in questi casi, dovrà riportare distintamente l'ammontare dei compensi per lavori socialmente utili in regime agevolato corrisposto nel punto 42 della Comunicazione (flag). Ciò consentirà all'amministrazione finanziaria un riscontro della modalità di tassazione applicata e, nel caso di conguaglio, un corretto riparto delle ritenute operate secondo i diversi regimi di tassazione (d'acconto e d'imposta) inerenti ai redditi conguagliati.
In considerazione della esigua casistica, nessuna particolare segnalazione è stata invece prevista per i compensi erogati ai co.co.co esteri assoggettati anch'essi a una ritenuta a titolo d'imposta del 30 per cento ai sensi dell'articolo 24, comma 1-ter, del Dpr n. 600/73.

Comunicazione degli altri redditi al sostituto d'imposta per il corretto calcolo della deduzione e delle detrazioni spettanti
E' facoltà del sostituito comunicare al proprio sostituto eventuali altri redditi percepiti (ad esempio, redditi di fabbricati, di terreni, di capitale, eccetera), onde consentire un puntuale calcolo della deduzione per assicurare la progressività dell'imposta di cui all'articolo 10-bis del Tuir (punto 24) nonché delle detrazioni di cui agli articoli 12 e 13 del medesimo Testo unico (punti 33 e 34). Per consentire all'amministrazione finanziaria un controllo sulla correttezza del proprio operato e, in particolare sulla congruità delle ritenute operate, il sostituto d'imposta dovrà obbligatoriamente riportare i redditi oggetto di comunicazione nel nuovo punto 43 "altri redditi" della Comunicazione (flag) di lavoro dipendente. Inoltre, se tra gli altri redditi comunicati è compreso quello derivante dall'abitazione principale e dalle relative pertinenze, il sostituto d'imposta dovrà dare distinta indicazione dell'importo relativo nel nuovo e successivo punto 44 "abitazione principale" (flag) del modello 770/2004. L'esigenza di individuare nell'ambito degli altri redditi, quello derivante dall'abitazione principale, può essere così spiegata: tale reddito non rileva ai fini del corretto calcolo della detrazione di cui all'articolo 13 del Tuir, né della deduzione, rientrando nel numeratore della formula di cui all'articolo 10-bis, comma 4, del Tuir, sia come onere deducibile (con segno +) sia come componente del reddito complessivo (con segno -).

Passaggio di dipendenti senza interruzione del rapporto di lavoro e senza estinzione del sostituto cedente
Nel caso di passaggio di dipendenti senza interruzione del rapporto di lavoro e senza estinzione del sostituto cedente (ad esempio, cessione di ramo d'azienda), quest'ultimo non è tenuto a effettuare alcun conguaglio né a rilasciare la certificazione unica (Cud). Ha l'obbligo,invece, di trasmettere all'amministrazione finanziaria, con il modello 770/2004 semplificato, una comunicazione per ciascun dipendente trasferito contenente l'indicazione dei redditi erogati e delle ritenute operate nel corso dell'anno, fino al momento del passaggio dei dipendenti. L'assenza di conguaglio e la possibile incoerenza delle ritenute, esposte al punto 12, rispetto ai redditi corrisposti ha reso necessaria l'introduzione di apposito flag: il sostituto cedente dovrà procedere, infatti, alla compilazione del punto 51 della Comunicazione con il codice "8", onde segnalare la propria particolare posizione.

Compensi corrisposti all'erede
In caso di decesso del sostituito, i redditi erogati all'erede (mensilità o ratei di tredicesima che il datore di lavoro non ha potuto corrispondere direttamente al lavoratore deceduto) dovranno essere esposti al punto 1 o al punto 2 della Comunicazione e assoggettati dal sostituto, ai sensi dell'articolo 23, comma 2, lettera e), del Dpr n. 600/73, a ritenuta, da esporre nel punto 12, con l'aliquota stabilita per il primo scaglione di reddito (23 per cento).
In tal caso, la natura di erede del soggetto percettore e le particolari modalità di tassazione delle somme a esso corrisposte si desumeranno dalla compilazione, nella Comunicazione ad esso intestata, del punto 135 "Codice fiscale del dipendente deceduto".
Analoghe considerazioni varranno, nel caso in cui vengano corrisposti agli eredi emolumenti arretrati di lavoro dipendente, di cui all'articolo 16, comma 1, lettera b), del Tuir, con l'unica particolarità che per essi l'aliquota relativa al primo scaglione di reddito resta fissata al 18 per cento ai sensi dell'articolo 2, comma 10, della legge 27 dicembre 2002, n. 289.
La diversità di aliquota operante ha reso perciò opportuno far indicare importi e relative ritenute in distinti punti della Comunicazione (punti da 60 a 69).