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Attualità

La disciplina del trattamento di fine rapporto (3)

Aspetti fiscali: la tassazione delle quota “rivalutazione” del Tfr

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Aspetti fiscali: la tassazione delle quota “rivalutazione” del Tfr Il trattamento di fine rapporto è riconducibile alla categoria dei redditi di lavoro dipendente (articolo 49 del Tuir). Trattasi, infatti, di somme derivanti da rapporti aventi per oggetto la prestazione di lavoro, con qualsiasi qualifica, alle dipendenze e sotto la direzione di altri.
La tassazione del Tfr ha luogo, pertanto, nel periodo d’imposta in cui esso viene percepito, conformemente al principio di cassa vigente per i suddetti redditi. E’ imponibile anche l’indennità percepita da soggetti non residenti, se corrisposta dallo Stato, da soggetti residenti nel territorio dello Stato o da stabili organizzazioni nel territorio stesso di soggetti non residenti (articolo 23, comma 2, lettera a) del Tuir).

Trattandosi, tuttavia, di somme di importo consistente maturate nel corso di più anni e, precisamente, nell’arco dell’intera vita lavorativa del dipendente, il legislatore fiscale ha ritenuto opportuno escludere questi redditi dalla formazione del reddito complessivo dell’anno di percezione e, conseguentemente, dal meccanismo della tassazione progressiva, prevedendo, in linea di principio, la più favorevole modalità della tassazione separata (articolo 17, comma 1, lettera a) del Tuir). Il meccanismo della tassazione separata evita, infatti, che redditi la cui formazione ha riguardato più anni d’imposta vengano tassati in un singolo anno d’imposta con i criteri ordinari, in quanto ciò determinerebbe l’applicazione in capo al contribuente di scaglioni e aliquote più elevate, con una ingiustificata pressione fiscale e conseguente violazione dell’articolo 53 della Costituzione, riguardante la capacità contributiva.

Le concrete modalità di determinazione dell’imposta dovuta in base alla tassazione separata sono stabilite dall’articolo 19 del Tuir, il cui testo, introdotto dalla legge 482/1985, è stato profondamente modificato dal legislatore fiscale, a partire dal 2001, con due successivi interventi normativi.
Il decreto legislativo 47/2000 e il successivo decreto correttivo 168/2001 hanno introdotto, infatti, a decorrere dal 1° gennaio 2001, una riforma della disciplina fiscale del trattamento di fine rapporto che prevede distinte modalità di tassazione per le quote del Tfr e per le rivalutazioni del trattamento medesimo. La componente “rivalutazione”, ai fini fiscali, non è più “confusa” nel trattamento di fine rapporto e assoggetta a tassazione separata, ma viene trattata come un reddito di capitale e conseguentemente tassata mediante una apposita aliquota sostitutiva.

L’articolo 11 del citato decreto n. 47 del 2000 prevede, in particolare:
  • per le rivalutazioni del Tfr, l’istituzione di una imposta sostitutiva dell’11 per cento, che deve essere prelevata dal sostituto d’imposta e versata in acconto e a saldo.
    L’acconto va calcolato sul 90 per cento delle rivalutazioni maturate nell’anno solare precedente (tenendo conto, perciò, anche delle rivalutazioni relative a Tfr erogati nel corso di quell’anno); in alternativa, l’acconto può essere determinato presuntivamente avendo riguardo al 90 per cento delle rivalutazioni che maturano nello stesso anno per il quale l’acconto è dovuto (comma 4). Il datore di lavoro può, quindi, scegliere in ciascun anno tra le due modalità di calcolo (metodo storico e metodo presuntivo) quella più conveniente. In particolare, il criterio presuntivo conviene nel caso in cui la base imponibile dell’imposta risulti minore per effetto di dimissioni, collocamenti a riposo o versamenti di quote di Tfr alla previdenza complementare. In ogni caso, l’acconto deve essere versato entro il 16 dicembre di ciascun anno con il codice tributo 1712.

    Riepilogo dei sistemi di calcolo dell’acconto dell’imposta sostitutiva sulla rivalutazione del Tfr dovuto per il 2006:
    1. metodo storico: imposta sostitutiva calcolata sul 90% delle rivalutazioni maturate nel 2005 su fondo Tfr al 31/12/2004 e delle rivalutazioni su Tfr erogati nel 2005 (circolare 29/2001)
    2. metodo presuntivo: imposta sostitutiva calcolata sul 90% delle rivalutazioni maturate nel 2006 su fondo Tfr al 31/12/2005 dei dipendenti presenti al 30/11/2006 (applicando l’indice Istat del 12/2005), e dell’imposta sostitutiva trattenuta sulle rivalutazioni operate all’atto della cessazione del rapporto per i dipendenti cessati dall’1/1/2006 al 30/11/2006 (circolare 50/2002).

    Il saldo deve essere versato entro il 16 febbraio dell’anno successivo con il codice tributo 1713.
    L’imposta sostitutiva deve essere corrisposta necessariamente tramite modello di pagamento F24: in tale ambito sarà possibile poi compensare esternamente, ai sensi del Dlgs 241/1997, l’imposta sostitutiva dovuta con crediti di altre imposte e contributi utilizzabili nel modello F24. Non sono, invece, consentite compensazioni interne, ai sensi dell’articolo 1 del Dpr 445/1997, nel modello 770 semplificato, dell’imposta sostitutiva dovuta con crediti vantati dal sostituto. Si ricorda che l’imposta sostitutiva versata deve essere per legge imputata a riduzione del fondo Tfr del dipendente (articolo 11, comma 4, secondo periodo, Dlgs 47/2000). Qualora il Tfr venga corrisposto da un soggetto che non riveste la qualifica di sostituto d’imposta (ad esempio, lavoratore dipendente che assume una colf), l’imposta sostitutiva deve essere liquidata direttamente dal percipiente (la colf) nella dichiarazione dei redditi relativa all’anno di corresponsione del Tfr o di una sua anticipazione (quadro RM, fascicolo 2, modello Unico - persone fisiche) e versata tramite F24 (codice tributo 1714), in un’unica soluzione nei termini previsti per il versamento a saldo delle imposte derivanti dalla dichiarazione stessa
  • per le quote di TFR, attraverso la riformulazione dell’articolo 17 del Tuir (ora articolo 19), l’introduzione di nuove modalità di determinazione della base imponibile. In particolare, per effetto dello scorporo dall’imponibile Tfr della rivalutazione monetaria, tassata con l’imposta sostitutiva agevolata dell’11 per cento, non è più riconosciuta al lavoratore alcuna riduzione forfetaria della base imponibile in ragione di 309,87 euro per ciascun anno di servizio prestato. La perdita delle riduzioni in cambio di una tassazione sostitutiva agevolata della rivalutazione risultava tuttavia estremamente svantaggiosa per i lavoratori a tempo determinato, maturando essi una rivalutazione del Tfr di lieve entità. Il legislatore fiscale ha, perciò, previsto per questa categoria di lavoratori una sorta di compensazione, riconoscendo delle detrazioni dall’imposta dovuta sul Tfr. L’articolo 19, comma 1-ter, del Tuir prevede, infatti, che qualora il trattamento di fine rapporto sia relativo a rapporti di lavoro a tempo determinato, di durata effettiva non superiore a due anni, l’imposta dovuta è diminuita di un importo pari a 61,97 euro per ciascun anno.

 

La nuova disciplina contenuta nell’attuale testo dell’articolo 19 del Tuir si riferisce esclusivamente al trattamento di fine rapporto maturato a decorrere dal 1° gennaio 2001.
L’articolo 12 del citato Dlgs 47/2000, come modificato dall’articolo 9 del Dlgs 168/2001, ha stabilito, infatti, che le nuove regole hanno effetto relativamente alle quote di trattamento di fine rapporto maturate a decorrere dal 1° gennaio 2001. Il carattere non retroattivo della riforma comporta, pertanto, che al trattamento di fine rapporto maturato fino al 31 dicembre 2000 (comprensivo della rivalutazione maturata a tale data) si applicano le disposizioni fiscali vigenti prima della predetta riforma e, in particolare, la normativa introdotta dalla legge 482/1985, con le relative indicazioni fornite dalla Amministrazione finanziaria con la circolare 2/1986.

3 – continua. La quarta puntata sarà pubblicata venerdì 16; le precedenti sono disponibili nella sezione "Riflettori su..."
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