La disciplina del trattamento di fine rapporto (4)

La tassazione separata del Tfr deve essere effettuata dal sostituto d’imposta (articolo 23, comma 2, lettera d), Dpr 600/1973) con le modalità che seguono.

Base imponibile (Tfr maturato al 31/12/2000)
Per il trattamento di fine rapporto maturato al 31 dicembre 2000, la base imponibile è costituita sia dalle quote di Tfr che dalla rivalutazione monetaria.
L’importo tassato è comprensivo della rivalutazione, in quanto fino al 31/12/2000 la stessa viene capitalizzata e, all’atto dell’erogazione, tassata unitamente al fondo.
Stante l’obbligo di conguaglio previsto dall’articolo 19, comma 4, del Tuir (cfr. anche circolare n. 2 del 5/02/86, parte 10), il sostituto d’imposta è tenuto a far confluire nella base imponibile sia l’ammontare del Tfr erogato nell’anno a qualsiasi titolo (anticipazione, acconto, saldo, ulteriori somme riconosciute dopo il saldo per motivi sopravvenuti) che quello erogato in anni precedenti. Naturalmente, in sede di tassazione, il sostituto d’imposta scomputerà dall’imposta complessivamente dovuta le ritenute operate in anni precedenti.
Sugli importi erogati sono poi riconosciute riduzioni di 309,87 euro per ciascun anno di servizio.

Le riduzioni devono essere rapportate ai periodi di part-time e ai mesi lavorati nell’anno; devono, inoltre, essere diminuite delle percentuali di Tfr trasferito al fondo pensione (articolo 13, comma 9, Dlgs 124/1993). Ad esempio, qualora in un anno sia stato destinato al fondo pensione il 30 per cento del Tfr maturato dal lavoratore, la deduzione di 309,87 euro dovrà essere riconosciuta per il 70 per cento del suo ammontare dal datore di lavoro e per il residuo 30 per cento dal fondo pensione. In sostanza, il datore di lavoro è tenuto a riconoscere tale riduzione per la parte di Tfr rimasto nella sua disponibilità, mentre per quello destinato alle forme pensionistiche complementari, la riduzione sarà riconosciuta dal fondo pensione all’atto dell’erogazione della prestazione in forma di capitale.
Si ricorda, infine, che le riduzioni non competono per i periodi convenzionali.

Esempio:
Lavoratore con tre anni di anzianità e due anni di iscrizione al fondo (50 per cento del Tfr destinato). L’ultimo anno, il lavoratore presta la propria attività lavorativa sulla base di un contratto individuale che prevede un’articolazione d’orario di 20 ore, rispetto alle 40 previste dal Ccnl della sua categoria (50 per cento di part – time).

ANNO	PERIODO	PART TIME	TFR DESTINATO	DED. DATORE	DED. FONDO
1998	12 mesi	0%	309,87	0
1999	12 mesi	50%	154,94	154,94
2000	12 mesi	50%	50%	77,47	77,47

In sintesi, la base imponibile del Tfr maturato al 31/12/2000 può essere così schematizzata:

Tfr erogato nell’anno +
Tfr erogato in anni precedenti -
riduzioni annuali di 309,87 euro

Si rileva che la Corte di cassazione, con la sentenza n. 12201/2002, ha affermato l’esclusione dalla base imponibile anche degli accantonamenti di Tfr correlati a retribuzioni esenti da Irpef fino al 31/12/2000, in quanto corrisposte per lavoro prestato all’estero in via continuativa e come oggetto esclusivo del rapporto (articolo 3, comma 3, lettera c), Tuir).

Ciò in base alla considerazione che anche il Tfr costituisce una retribuzione differita e, quindi, reddito di lavoro dipendente. Tale orientamento si pone in netto contrasto con i precedenti orientamenti assunti dalla stessa Corte (sentenza n. 519/1999) nonchè con la prassi dell’Amministrazione finanziaria (circolare n. 95/1977; circolare n. 326/1997; circolare n. 207/2000), che ha sempre circoscritto la portata della citata previsione normativa di esenzione dall’Irpef ai redditi di lavoro dipendente che concorrono alla formazione del reddito complessivo (redditi a tassazione ordinaria).

Base imponibile (Tfr maturato dall’1/1/2001)
Per il trattamento di fine rapporto maturato dall’1/1/2001, la base imponibile è costituita dalle sole quote di Tfr, con esclusione della rivalutazione monetaria assoggettata, a partire dalla medesima data, a imposizione sostitutiva (articolo 11, Dlgs 47/2000).

Stante l’obbligo di conguaglio previsto dall’articolo 19, comma 4, del Tuir, il sostituto d’imposta è tenuto a far confluire nella base imponibile sia l’ammontare del Tfr erogato nell’anno a qualsiasi titolo (anticipazione, acconto, saldo, ulteriori somme riconosciute dopo il saldo per motivi sopravvenuti) che quello erogato in anni precedenti. Naturalmente, in sede di tassazione, saranno scomputate dall’imposta complessivamente dovuta le ritenute operate in anni precedenti. Sugli importi erogati non sono più riconosciute riduzioni annuali.

In sintesi, la base imponibile del Tfr maturato dall’1/1/2001 può essere così schematizzata:

Tfr erogato nell’anno (netto rivalutazione monetaria) +
Tfr erogato in anni precedenti (netto rivalutazione monetaria)

Le novità introdotte dalla riforma varata con il Dlgs n. 47/2000 comportano che per il Tfr maturato dal 1° gennaio 2001:

• l’importo tassato non è più comprensivo della rivalutazione assoggettata, a decorrere dalla medesima data, a una imposta sostitutiva dell’11 per cento. Naturalmente, l’anticipazione eccedente il Tfr maturato al 31/12/2000 dovrà essere tassata al netto della sola rivalutazione a essa proporzionalmente riferibile, atteso che l’ammontare dell’anticipazione non equivale all’intero trattamento disponibile presso il datore di lavoro.
  Si supponga, ad esempio, che il lavoratore assunto l’1/1/2001 abbia maturato alla data della richiesta dell’anticipazione un importo di Tfr pari a 10mila euro (quota Tfr: 8mila euro; rivalutazione: 2mila euro). Se l’importo dell’anticipazione richiesta è di 5mila euro, il sostituto d’imposta dovrà determinare la base imponibile dell’anticipazione erogata scorporando la sola rivalutazione a essa proporzionalmente riferibile, secondo la seguente proporzione:
  10.000 : 2.000 = 5.000 : x.
  Pertanto, la base imponibile dell’anticipazione da tassare, con aliquota calcolata sul reddito di riferimento, sarà di 4mila euro, mentre i restanti mille euro erogati dovranno essere considerati come componente reddituale già assoggettata a tassazione, con imposta sostitutiva dell’11 per cento
• non sono più previste le riduzioni annuali di 309,87 euro per ciascun anno di servizio.