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Attualità

La disciplina fiscale degli immobili (3)

Imposte dirette: reddito agrario

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1.2.2 Reddito agrario
Il reddito agrario è quello riferibile all'esercizio di attività agricole poste in essere sul fondo impiegando capitale e lavoro.
Pertanto, corrisponde alla parte del reddito fondiario del terreno attribuita al capitale di esercizio e all'organizzazione impiegati nell'esercizio delle attività agricole.
Anche in tal caso, se la coltura praticata è uguale a quella risultante in catasto, deve essere dichiarata quest'ultima; in caso contrario, si applica la tariffa d'estimo media.
Devono dichiarare il reddito agrario i proprietari o titolari di altro diritto reale eccetto i seguenti casi:

  • terreno affittato a uso agricolo: il reddito agrario è imputato all'affittuario dalla data di effetto del contratto
  • conduzione associata (non societaria): il reddito è imputato a ciascun associato per la quota di spettanza. Quando il fondo è condotto in forma societaria (società semplici, società in nome collettivo, società in accomandita semplice, società di fatto), ciascun socio deve dichiarare la quota di reddito a lui spettante come reddito da partecipazione.

1.2.2.1 Attività agricole
Come detto, il reddito agrario è connesso all'esercizio di attività agricole. L'articolo 32 del Dpr n. 917/1986 definisce attività agricole:

  • le attività dirette alla coltivazione del terreno e alla silvicoltura
  • l'allevamento di animali con mangimi ottenibili per almeno un quarto dal terreno e attività dirette alla produzione di vegetali tramite l'utilizzo di strutture fisse o mobili, anche provvisorie, se la superficie adibita alla produzione non eccede il doppio di quella del terreno su cui la produzione stessa insiste
  • le attività connesse di cui al terzo comma dell'articolo 2135 del codice civile, dirette alla manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione, ancorché non svolte sul terreno, di prodotti ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo o del bosco o dall'allevamento di animali, con riferimento ai beni individuati, ogni due anni e tenuto conto dei criteri di cui sopra, con decreto del ministro dell'Economia e delle Finanze su proposta del ministro delle Politiche agricole e forestali.

Tale disposizione è stata emanata con il decreto ministeriale del 19 marzo 2004 (pubblicato sulla Gazzetta Ufficiale 2 aprile 2004, n. 78) che ha individuato, sulla base della classificazione delle attività economiche "Atecofin 2004", le seguenti attività connesse:

  • produzione di carni e prodotti della loro macellazione (15.11.0 - 15.12.0)
  • lavorazione e conservazione delle patate (15.31.0), escluse le produzioni di purè di patate disidratato, di snack a base di patate, di patatine fritte e la sbucciatura industriale delle patate
  • produzione di succhi di frutta e di ortaggi (15.32.0)
  • lavorazione e conservazione di frutta e ortaggi n.c.a. (15.33.0)
  • produzione di olio di oliva e di semi oleosi (01.13.2 - 15.41.1 - 15.41.2)
  • produzione di olio di semi di granoturco (olio di mais) (ex 15.62.0)
  • trattamento igienico del latte e produzione dei derivati del latte (01.21.0 - 01.22.1 - 15.51.1 - 15.51.2)
  • lavorazione delle granaglie (da 15.61.1 a 15.61.3)
  • produzione di vini (01.13.1 - 15.93.1 - 15.93.2)
  • produzione di aceto (ex 15.87.0)
  • produzione di sidro ed altre bevande fermentate (15.94.0)
  • manipolazione dei prodotti derivanti dalle coltivazioni di cui alle classi 01.11, 01.12 e 01.13.

1.2.2.2 Attività agricole eccedenti i limiti di reddito agrario
Come accennato, l'articolo 32 del Dpr n. 917/1986 pone alcuni limiti alla definizione di attività agricola.
Qualora un contribuente svolga attività agricola eccedente i limiti, dal reddito complessivo prodotto deve scorporare i costi e i ricavi riferibili all'attività agricola non eccedente i limiti, relativamente alla quale il reddito imponibile deve essere determinato catastalmente dalla rendita catastale rivalutata.
Lo scorporo dei costi e dei ricavi riferibili all'attività agricola e l'imputazione della rendita catastale si effettuano direttamente in sede di dichiarazione dei redditi.
L'articolo 56-bis del Dpr n. 917/1986 si occupa di stabilire il trattamento fiscale delle attività eccedenti, prevedendo, a tale proposito, tre distinti casi:

  • attività dirette alla produzione di vegetali che eccedono i limiti del reddito agrario, in quanto esercitate tramite l'utilizzo di strutture fisse o mobili, anche provvisorie, con una superficie adibita alla produzione che eccede il doppio di quella del terreno su cui la produzione stessa insiste: il reddito relativo alla parte eccedente concorre a formare il reddito di impresa nell'ammontare corrispondente al reddito agrario relativo alla superficie sulla quale la produzione insiste in proporzione alla superficie eccedente
  • attività dirette alla manipolazione, conservazione, trasformazione, valorizzazione e commercializzazione di prodotti diversi da quelli ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo o del bosco o dall'allevamento di animali: il reddito è determinato applicando all'ammontare dei corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione agli effetti dell'Iva, conseguiti con tali attività, il coefficiente di redditività del 15 per cento
  • attività dirette alla fornitura di servizi mediante l'utilizzazione prevalente di attrezzature o risorse dell'azienda normalmente impiegate nell'attività agricola esercitata, ivi comprese le attività di valorizzazione del territorio e del patrimonio rurale e forestale, ovvero di ricezione e ospitalità come definite dalla legge(3): il reddito è determinato applicando all'ammontare dei corrispettivi delle operazioni registrate o soggette a registrazione agli effetti dell'Iva, conseguiti con tali attività, il coefficiente di redditività del 25 per cento.

Va comunque ricordato che le regole previste dall'articolo 56-bis del Tuir non si applicano:

  • alle società di capitali
  • agli enti commerciali residenti
  • alle società ed enti non residenti
  • alle società in nome collettivo e in accomandita semplice.

Inoltre, l'Agenzia delle Entrate ha chiarito gli imprenditori agricoli individuali determinano il reddito, dominicale e agrario, derivante dall'esercizio delle attività agricole, assoggettando a tassazione su base catastale i terreni utilizzati per l'esercizio di tale attività(4). I soggetti passivi Ires nonché le società di persone (Snc e Sas), nell'esercizio di attività agricole, producono sempre reddito d'impresa da determinarsi analiticamente in base alle disposizioni contenute nel Dpr n. 917/1986. L'esclusione dalla tassazione su base catastale dei redditi, dominicali e agrari, dei terreni derivanti dall'esercizio delle attività agricole, prevista dall'articolo 90, comma 1, Dpr n. 917/1986 a seguito delle modifiche introdotte dal Dlgs n. 344/2003, opera esclusivamente nei confronti di questi ultimi soggetti.

1.2.2.3 Determinazione del reddito agrario
Anche il reddito agrario è determinato applicando le tariffe d'estimo secondo la legge catastale, così come avviene per il reddito dominicale.
Inoltre, sino all'entrata in vigore delle nuove tariffe d'estimo il reddito agrario deve essere rivalutato del 70 per cento.

1.2.2.4 Perdite per mancata coltivazione e per eventi naturali
A differenza di quanto previsto per il reddito dominicale, il reddito agrario è inesistente sia per mancata coltivazione che per perdita, per eventi naturali (grandine, siccità, gelate, inondazioni, eccetera), di almeno il 30 per cento del prodotto ordinario.
Per la denuncia dell'evento dannoso, vale la stessa procedura già descritta in sede di reddito dominicale e a cui si rimanda.

1.2.2.5 Terreni dati in affitto
Come già accennato, in caso di terreno affittato a uso agricolo, il reddito agrario è imputato all'affittuario dalla data di effetto del contratto.
Possono, però, verificarsi anche altri casi e precisamente:

  • terreni dati in affitto per uso agricolo e soggetti a regimi vincolistici: il reddito dominicale è pari al minore tra il canone d'affitto e la rendita catastale diminuita del 20 per cento. Il reddito agrario è determinato sulla base delle regole ordinarie ed è imputato all'affittuario del terreno
  • terreni dati in affitto per usi diversi da quelli agricoli: il corrispettivo percepito dal proprietario rientra tra i redditi diversi. In tal caso, il reddito imponibile corrisponde al canone annuo di affitto, senza alcuna deduzione.

In caso di mancata coltivazione o perdita del prodotto di terreni dati in affitto, l'Amministrazione finanziaria si è pronunciata(5) stabilendo che la riduzione e l'azzeramento dei redditi dominicale e agrario previsti per la perdita per mancata coltivazione e per eventi naturali, competono sia nei confronti del proprietario, che dell'affittuario nel seguente modo:

  • il proprietario o il titolare del diritto reale dichiara il reddito dominicale nella misura del 30 per cento, nel caso in cui il fondo rustico non sia stato coltivato neppure in parte per una intera annata agraria per cause non dipendenti dalla tecnica agraria o non lo dichiara affatto in caso di perdita di almeno il 30 per cento del prodotto dovuta a eventi naturali
  • l'affittuario può escludere il reddito agrario dalla formazione del reddito complessivo.

Infine, sempre con riferimento ai terreni dati in affitto a persone fisiche che non hanno compiuto quarant'anni di età e risultano in possesso della qualifica di coltivatore diretto o di imprenditore agricolo a titolo principale ovvero acquisiscono tale qualifica entro un anno dalla data di stipula del contratto di affitto, l'articolo 14, comma 3, legge n. 441/1998, prevede che, se il contratto dura almeno cinque anni:

  • il proprietario del fondo può dichiarare il reddito dominicale senza rivalutarlo dell'80 per cento
  • l'affittuario può dichiarare il reddito agrario senza operare la rivalutazione del 70 per cento.

1.2.2.6 Acquacoltura
L'Agenzia delle Entrate si è recentemente occupata del reddito derivante dall'attività di acquacoltura chiarendo che esso è determinato in base al regime forfetario previsto dall'articolo 32 del Dpr n. 917/1986, unicamente nel caso in cui l'attività sia svolta in aree censite in catasto, per le quali sia possibile l'attribuzione di un reddito dominicale e agrario(6).
Nel caso in cui tale attività sia svolta in aree demaniali (marine o vallive), ordinariamente sommerse e prive di un reddito agrario attribuito, il reddito prodotto è considerato reddito d'impresa, da determinare su base analitica.
Secondo l'Agenzia, inoltre, nel casi in cui risulta applicabile il regime fiscale di cui all'articolo 32 del Dpr n. 917/1986 per la determinazione dei redditi di allevamento, la successive attività di manipolazione svolta sui propri prodotti, una volta raccolti, non comporta l'applicazione di un regime fiscale diverso da quello previsto per l'allevamento stesso.
A decorrere dall'esercizio in corso alla data del 1° gennaio 2006, per le superfici acquatiche, marine o vallive, utilizzate per l'allevamento ittico da parte di soggetti esercenti l'attività di acquacoltura, diversi dalle società commerciali, indipendentemente dalla natura privata o demaniale della superficie utilizzata, in mancanza della corrispondente qualità nel quadro di qualificazione catastale, i redditi dominicale e agrario sono determinati, ai soli fini fiscali, mediante l'applicazione della tariffa più alta del seminativo di classe prima in vigore nella provincia di appartenenza, o in quella prospiciente nel caso di allevamento marino.

1.2.2.6 Redditi da allevamento
Come accennato, il reddito derivante dall'allevamento di animali su terreni agricoli si considera compreso nel reddito agrario, se gli animali sono nutriti con mangimi ottenibili per almeno un quarto dal terreno agricolo. Con appositi decreti ministeriali sono definite annualmente le quantità di mangimi producibili dai terreni in base alla loro fascia produttiva e le quantità di mangimi necessarie per nutrire i capi di ciascuna specie allevata. Dall'analisi di queste variabili è possibile calcolare se i capi allevati rientrano nel reddito agrario del terreno.
Quando il numero dei capi eccede il limite, il reddito relativo alla parte eccedente costituisce reddito d'impresa e l'impresa allevatrice può determinarlo con uno dei due seguenti metodi:

  • ordinario e, cioè, in base al bilancio, contrapponendo costi a ricavi, con l'obbligo di tenuta della contabilità
  • forfetario, previsto dall'articolo 56, comma 5, del Dpr n. 917/1986.

1.2.2.7 Serra e funghicoltura
Il reddito dominicale e agrario delle superfici adibite a colture prodotte in serra o alla funghicoltura viene determinato applicando la tariffa d'estimo più alta in vigore nella provincia.


3 - continua. La quarta puntata sarà pubblicata martedì 4 ottobre; le prime due sono su FISCOoggi del 23 e del 27 settembre


NOTE:
3) Si tratta, in particolare, delle attività di agriturismo definite dalla legge n. 730/1985

4) Cfr. risoluzione Agenzia dell'Entrate 10 giugno 2005, n. 77/E

5) Cfr. circolare Agenzia dell'Entrate 10 giugno 2004, n. 24/E

6) Cfr. risoluzione Agenzia dell'Entrate 3 settembre 2005, n. 127/E

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