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Attualità

Fabbricati in locazione finanziaria Lasciata sul terreno una parte del canone

Indeducibile la quota relativa all'area su cui è edificato l'immobile

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Una delle novità introdotte con il decreto legge n. 262 del 3 ottobre 2006 è rappresentata dall'introduzione del comma 7-bis nell'articolo 36 del decreto legge n. 223 del 4 luglio 2006.

Ai fini del calcolo delle quote di ammortamento deducibili, il costo complessivo dei fabbricati strumentali è assunto al netto del costo delle aree occupate dalla costruzione e di quelle che ne costituiscono pertinenza. Il costo delle aree su cui si è edificato l'immobile strumentale, ove non autonomamente acquistate in precedenza, è quantificato in misura pari al maggiore tra quello esposto in bilancio nell'anno di acquisto e quello corrispondente al 20 per cento e, per i fabbricati industriali, al 30 per cento del costo complessivo, intendendosi per fabbricati industriali quelli destinati alla produzione o trasformazione di beni.

Il legislatore ha disposto che le suddette disposizioni sulla valutazione del costo si debbano applicare "anche ai fabbricati strumentali acquisiti mediante contratti di locazione finanziaria con riferimento alla quota capitale del canone".

Le norme descritte, che hanno effetto a decorrere dal periodo di imposta in corso alla data di entrata in vigore del decreto stesso, si rendono applicabili anche per le quote di ammortamento e per i canoni relativi ai fabbricati acquistati o acquisiti nel corso di periodi di imposta precedenti. In tali casi, ai fini della individuazione del maggior valore di cui parla la norma, il contribuente deve avere come punti di riferimento il "valore delle aree esposto nell'ultimo bilancio approvato prima della entrata in vigore della... disposizione" e il valore risultante applicando le percentuali del 20 o del 30 per cento al costo complessivo del fabbricato, al netto dei costi incrementativi capitalizzati e delle rivalutazioni effettuate, risultante dal medesimo bilancio.

E' importante precisare che per ciascun fabbricato il residuo valore ammortizzabile è pari alla quota di costo riferibile allo stesso, al netto delle quote di ammortamento dedotte nei periodi d'imposta precedenti calcolate sul costo complessivo.

Contabilizzazione del leasing finanziario
In applicazione del principio contabile internazionale Ias 17 (paragrafo 15), il legislatore tributario ha implicitamente accolto il principio secondo il quale gli elementi di terreni e fabbricati di un contratto di leasing di terreni e fabbricati sono considerati separatamente ai fini della classificazione del leasing. Fatta eccezione dell'ipotesi in cui sia previsto che alla scadenza la proprietà degli immobili passi al locatario, entrambi gli elementi patrimoniali sono classificati come leasing finanziario, indipendentemente dal fatto che sia analizzato come un unico leasing ovvero come due leasing, a meno che sia evidente, da altre caratteristiche, che il leasing sostanzialmente non trasferisca tutti i rischi e i benefici derivanti dalla proprietà di uno o entrambi gli elementi.

Contabilmente per la classificazione di un leasing di terreni e fabbricati, i pagamenti minimi dovuti sono suddivisi tra quota relativa al terreno e quota relativa al fabbricato, in base al rapporto fra i rispettivi fair values (valori equi).
Il riferimento della novella legislativa è alla quota capitale del canone.

Il bene, secondo corretti principi contabili internazionali, è rilevato in bilancio dal locatario e deve essere assoggettato ad ammortamento, con i medesimi criteri dei beni di proprietà, secondo le regole previste dagli Ias/Ifrs.
Lo stesso locatario contabilizza il relativo debito nei confronti del locatore contestualmente alla rilevazione del bene oggetto di leasing tra le attività.

Il canone di leasing finanziario non va iscritto interamente nel conto economico, ma deve essere suddivisi tra quota "capitale rimborsato" (da portare a riduzione del debito residuo verso il locatore tra le passività dello stato patrimoniale) e quota "interessi" (da rilevare per competenza come onere finanziario nel conto economico).

Il locatore iscrive, secondo il metodo finanziario, tra le attività il credito nei confronti del locatario, per un importo pari all'investimento del leasing, quindi il valore relativo ai pagamenti minimi previsti dal contratto e l'importo non garantito, cioè il valore di riscatto del bene. A incremento del credito si iscrivono gli eventuali costi diretti per commissioni e spese in genere sostenute.

Le caratteristiche del leasing finanziario
Le caratteristiche essenziali del leasing sono enucleate dallo Ias 17, il quale - come affermato nel documento dell'Organismo italiano di contabilità sulla transizione ai principi contabili internazionali (ottobre 2005) - nel definire quale criterio di identificazione della natura del contratto l'analisi della sostanza dell'operazione alla data di stipula del contratto, fornisce alcuni esempi di situazioni che potrebbero di norma indicare che si è di fronte a un leasing finanziario.

La durata del leasing copre la maggior parte della vita economica del bene anche se la proprietà non è trasferita.
All'inizio del leasing il valore attuale dei pagamenti minimi dovuti equivale almeno al fair value (valore equo) del bene locato.
Una caratteristica dei terreni è che essi hanno, di norma, una vita economica indefinita e, se non si prevede che la proprietà sia trasferita al locatario alla scadenza, non si può ritenere che al locatario siano trasferiti, sostanzialmente, tutti i rischi e i benefici inerenti alla proprietà; ne consegue che, al verificarsi delle suddette condizioni, il leasing di terreni sarà classificato come leasing operativo (Oic 1).


NOTE:
1) Nella nozione di pagamenti minimi lo Ias 17 considera i canoni periodici previsti dal contratto, ivi inclusi: la parte del prezzo del bene locato garantita al locatore dal locatario o da un terzo, il prezzo di cessione (riscatto) del bene, in presenza, alla data di stipula, di una ragionevole certezza dell'esercizio dell'opzione finale.

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