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Attualità

Ias: lo "sconto" sui telefonini è costo pluriennale

Prima dell'applicazione dei principi contabili internazionali, l'onere veniva imputato interamente nel conto economico dell'esercizio in cui l'offerta era contrattualmente accettata

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I costi originati dalla concessione di sconti sulla vendita di telefonini, praticati allo scopo di "fidelizzare" il rapporto con la clientela, iscritti in base agli Ias/Ifrs fra le immobilizzazioni immateriali, hanno natura di oneri pluriennali, deducibili nel limite della quota imputabile a ciascun esercizio. Non vi è, perciò, ragione per non lasciare inalterata, anche ai fini fiscali, la rappresentazione bilancistica. E' la sintesi della risoluzione n. 216/E.

Il documento di prassi affronta un particolare aspetto del talvolta problematico rapporto Ias-normativa fiscale. Protagonisti, taluni costi che, nella rappresentazione in bilancio imposta dai principi contabili Ias/Ifrs, vengono imputati (pro-quota) al conto economico in più esercizi, piuttosto che, come avveniva negli esercizi precedenti (secondo i principi contabili nazionali), interamente nell'esercizio di sostenimento dei costi stessi.
Gli oneri in questione derivano dalla (sensibile) riduzione del corrispettivo di cessione (che può così risultare anche inferiore al costo di acquisto) di taluni beni (telefoni cellulari), praticata, nell'ambito di un preciso schema contrattuale, allo scopo di "fidelizzare" il rapporto con la clientela e mantenere, in tal modo, il relativo rapporto di servizio nel tempo.

Questo particolare e consistente "sconto" - pari alla differenza tra il prezzo di vendita alla clientela dei telefonini e il costo di acquisto degli stessi (il alcuni casi il costo risulta addirittura superiore al prezzo) - rappresenta un onere sostenuto dalla società nell'ambito di specifiche "offerte promozionali", che attraverso la vendita ai clienti dei telefonini a prezzi particolarmente vantaggiosi, garantiscono la stipula di un contratto di servizio telefonico di durata biennale, che costituisce il vero e proprio obiettivo dell'offerta stessa (l'ipotesi di risoluzione anticipata del contratto è ritenuta scoraggiata dalla previsione di una penale di importo rilevante a carico del cliente).

La richiesta della società ha origine dal fatto che questo "differenziale negativo" - che fino all'esercizio precedente quello di prima applicazione degli Ias veniva interamente imputato nel conto economico dell'esercizio in cui l'offerta era contrattualmente accettata - deve essere, secondo le indicazioni degli standard internazionali, capitalizzato e ammortizzato per tutta la durata del contratto (24 mesi).

Il principio contabile Ias 38 definisce un'attività immateriale come "attività non monetaria…posseduta per essere utilizzata nella produzione o fornitura di beni o servizi…, controllata dall'impresa in conseguenza di eventi passati…dalla quale sono attesi benefici economici futuri per l'impresa".

Tra queste attività, lo stesso Ias 38 individua quelle riconducibili "agli sforzi compiuti nel costruire le relazioni e la fedeltà commerciale con la clientela" e chiarisce che solo l'esistenza di "diritti legali a tutela…della fedeltà commerciale della clientela" (che la società istante ha ritenuto sussistenti in sede di redazione del bilancio) legittima la capitalizzazione di costi (individuati, nel caso in esame, come sconto sul prezzo di vendita dei telefonini) sostenuti per fidelizzare la clientela, esaltando, in tal nodo, l'unitarietà funzionale ed economica delle combinazioni contrattuali che formano l'offerta commerciale dell'impresa.

Come già segnalato a commento della risoluzione n. 217/E del 9 agosto 2007, anche nel caso in esame può sostenersi che l'individuazione nel "differenziale negativo" (prezzo di vendita meno costo di acquisto dei telefonini) di valori economici "pluriennali", ossia che rilasciano utilità per l'impresa in più esercizi, non è poi così lontana da tradizionali logiche contabili, sebbene la prassi operativa degli anni precedenti l'applicazione degli Ias avesse (forse più per motivi fiscali che di prudenza e certezza giuridica) sistematicamente fatto gravare tali costi per intero nell'esercizio in cui gli stesi erano sostenuti.

Così, per effetto degli Ias, ora occorre fare i conti con situazioni in cui la competenza "civilistico-contabile" può risultare "disallineata" da quella "fiscale" (nella richiamata risoluzione n. 217/E, infatti, l'agenzia delle Entrate ha "anticipato" la competenza fiscale dei ricavi e dei correlati costi rispetto a quanto risulta dalle evidenze di bilancio).

La risoluzione in commento - anche se, come si vedrà, riconosce la deduzione fiscale del più volte descritto "differenziale negativo" per tutta la durata del contratto biennale di servizio - non sconfessa l'assoluta autonomia del concetto fiscale di competenza, rinvenibile, come noto, nelle disposizioni dell'articolo 109, comma 2, del Tuir, secondo cui un costo è considerato di competenza quando diventa certo nell'esistenza e determinabile in modo obiettivo nell'ammontare, nonché quando:

  • il bene è consegnato o spedito, per le cessioni di i beni mobili
  • è stipulato l'atto notarile, per le cessioni di beni immobili ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l'effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale
  • la prestazione è ultimata, per le prestazioni di servizi.

Tuttavia, nel caso in questione, l'Amministrazione valorizza le disposizioni contenute nell'articolo 108 del Tuir, specificamente riferite alla deduzione delle "spese relative a più esercizi", per le quali il comma 3 del richiamato articolo 108 riconosce la deducibilità "nel limite della quota imputabile a ciascun esercizio".

La norma, come anche precisato nella risoluzione n. 240/E del 19 luglio 2002, conferisce rilevanza fiscale alla corretta qualificazione civilistica delle predette spese, con la conseguenza che le medesime saranno deducibili nella misura in cui risultano imputate al conto economico relativo all'esercizio di competenza, in conformità a quanto prescritto dall'articolo 109, comma 4, del Tuir.

La risoluzione conferma come l'articolo 108 rappresenti una sorta di deroga al richiamato principio di competenza "fiscale" del successivo articolo 109, nel senso che il costo relativo allo "sconto" sul prezzo di vendita - nella misura in cui, nella rappresentazione di bilancio, assume rilevanza pluriennale - ancorché "perfetto" in relazione alla sussistenza dei requisiti di competenza previsti dalle disposizioni dell'articolo 109 - è dedotto sulla base del differente apprezzamento civilistico-contabile.

Ciò, tuttavia non accade nelle ipotesi in cui (come la fattispecie oggetto della richiamata risoluzione n. 217/E) siano i ricavi ad avere rilevanza pluriennale, in quanto, per questi ultimi, non esiste una disposizione fiscale che ne legittimi la concorrenza alla formazione del reddito d'impresa secondo criteri divergenti da quelli fissati dall'articolo 109 del Tuir.

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