Imposte resistenti ai pesi

Premessa
Immaginiamo la seguente fattispecie.
Una società effettua un’assemblea straordinaria con cui dispone l’aumento del capitale sociale.
Tale aumento viene realizzato con il conferimento di beni immobili gravati di passività.
L’ufficio, ai fini dell’imposta di registro, stima il valore dei beni conferiti, al netto dei debiti ipotecari gravanti sugli stessi, mentre, ai fini dell’imposta ipotecaria e catastale, considera il valore lordo degli immobili conferiti, senza tenere conto delle passività gravanti sugli immobili medesimi.
La società eccepisce allora la errata applicazione del comma 1 dell’articolo 2 del Dlgs n. 347/1990, che stabilisce che l’imposta dovuta sulle trascrizioni è commisurata alla base imponibile determinata ai fini dell’imposta di registro e non prevede, dunque, due diverse basi imponibili.
Qual è la corretta interpretazione della norma?

La normativa
L'articolo 11, comma 1, del Dlgs n. 347/1990, obbliga coloro che richiedono le formalità di cui all'articolo 1 e le volture di cui all'articolo 10, al pagamento, rispettivamente, dell'imposta ipotecaria e dell'imposta catastale, relativamente agli atti ai quali si riferisce la formalità o la voltura stessa.

Per il comma 1 dell'articolo 2 del medesimo decreto legislativo, quindi, “l'imposta proporzionale dovuta sulle trascrizioni è commisurata alla base imponibile determinata ai fini dell'imposta di registro o dell'imposta sulle successioni e donazioni”, mentre, per il comma 1 dell'articolo 10, le volture catastali sono soggette a imposta proporzionale al “valore dei beni immobili o dei diritti reali immobiliari determinato a norma dell'art. 2”.

La commisurazione di entrambe le imposte in questione “alla base imponibile determinata ai fini dell'imposta di registro o dell'imposta sulle successioni e donazioni”, però, non significa affatto che le imposte ipotecaria e catastale siano soggette allo stesso regime giuridico dell'imposta di registro nella determinazione della base imponibile.

La giurisprudenza
La base imponibile, da prendere in considerazione ai fini dell’imposta ipotecaria e catastale, corrisponde al valore venale attribuibile agli immobili, al valore economico effettivo e non a un astratto valore giuridico, come determinabile sulla base della somma algebrica di componenti negative e positive, come avviene in sede di commisurazione dell’imposta di registro.
A conferma di tali conclusioni vi sono, del resto, anche pronunce della Suprema corte (cfr., per tutte, Cassazione, sentenza n. 9478/99).

Il caso affrontato dalla Corte di cassazione nella sentenza citata, però, non riguardava il conferimento di immobili tout court, ma il conferimento di un’azienda con al suo interno beni immobili.
Solo in quel caso, allora, secondo alcune sentenze di merito (Ctp Firenze, sentenza n. 91/2004), sarebbe corretto distinguere tra imposta di registro, da commisurare al valore netto dell’azienda, e imposta ipotecaria e catastale, da commisurare al valore lordo senza tenere conto delle eventuali passività gravanti sul complesso aziendale e attribuite proporzionalmente ai singoli beni in esso compresi.

Secondo tale impostazione, infatti, nel caso di conferimento di immobili tout court, non si tratterebbe di passività aziendali, attribuite proporzionalmente e, quindi, con criterio astratto ai singoli beni immobili, ma di passività specifiche (ipoteche, pignoramenti), gravanti con effetto reale sui singoli beni.

Conclusioni
Tali considerazioni non sembrano, però, esaustive e sono state comunque poi superate da successive decisioni della Cassazione.
La Corte, infatti, (vedi sentenza n. 2074 del 4 febbraio 2004, ma anche, in senso conforme, sentenze n. 15046/2002, 2701/2002, 4775/1998, 12406/1995 e 2771/1994), ha affermato che “in caso di conferimento di un immobile in una società, le imposte ipotecaria e catastale debbono essere ragguagliate al valore dell'immobile stesso, senza che dalla base imponibile possano essere dedotti debiti e passività, ancorché inerenti all'immobile stesso” (nel caso di specie, il contribuente aveva ottenuto dal giudice di merito la deduzione delle passività derivanti da un mutuo ipotecario e da un contratto di apertura di credito).

La sentenza non distingue, quindi, tra conferimento di azienda e conferimento di immobili e, soprattutto, non distingue tra passività “specifiche” e non specifiche, anzi esclude espressamente tutti i tipi di “debiti e passività, ancorché inerenti all’immobile stesso” (e, per l’appunto, nello spiegare tale concetto, fa riferimento proprio a passività relative a ipoteche).

Sulla base del disposto degli articoli 2 e 10 del Dlgs 31 ottobre 1990, n. 347, pertanto, la “commisurazione” della base imponibile delle imposte catastali e ipotecarie alla base imponibile per l'imposta di registro non comporta una totale identificazione di disciplina, ma mira solo a rendere omogenei i criteri di tassazione, pur sempre, però, in coerenza con la specifica struttura e la particolare natura delle singole imposte, cosicché la regola in materia di imposta di registro, secondo cui nei conferimenti di beni il valore degli immobili deve essere diminuito delle relative passività, è riferibile alla sola imposta di registro, per la quale, come a tutti noto, la capacità contributiva è fornita dal trasferimento di ricchezza realizzato con l'atto tassato.

Tale regola non può invece valere per le imposte di trascrizione e catastale, perché, essendo queste collegate ai servizi resi ai fini della circolazione dei beni, esse tengono conto esclusivamente dell’oggettivo valore degli immobili stessi.
Ciascuna di tali imposte, quindi, vista la specifica diversità del loro oggetto, conserva la propria autonomia (cfr. Cassazione, sentenza n. 2701 del 25 febbraio 2002).

L’ufficio, pertanto, nel liquidare l’imposta ipotecaria e catastale non deve dedurre le passività specifiche direttamente riferibili agli immobili indicate nel rogito di trasferimento.
I principi fissati dalla Suprema corte (vedi, in particolare, sentenza n. 10751/2003), infatti, “sono fermi nell'individuare la base imponibile delle imposte ipotecarie e catastali nel valore venale in comune commercio dell'immobile. È perciò evidente che le espressioni impiegate nelle citate sentenze (valore in sé dell'immobile, valore desumibile dalle varie componenti, attive e passive, ad esso strettamente inerenti) non autorizzano affatto alcuna automatica ed indiscriminata deduzione di "passività”, in deroga al menzionato criterio del valore venale in comune commercio”.