La Corte costituzionale, con sentenza n. 144/2005, ha recentemente dichiarato illegittima la disposizione di cui all'articolo 3, comma 3, del decreto legge 12/2002. La questione di costituzionalità era stata sollevata, per violazione dell'articolo 3 della Costituzione, per la irragionevolezza della determinazione della sanzione, ragguagliata al periodo di utilizzo, fatto partire, però, sempre dal 1° gennaio dell'anno di contestazione, indipendentemente dalla sua effettiva durata. In questo modo, secondo le Commissioni rimettenti, venivano equiparate nel trattamento sanzionatorio situazioni tra loro diverse.
La Corte ha in particolare censurato il fatto che l'articolo citato non ammettesse "la possibilità di provare che il rapporto di lavoro irregolare ha avuto inizio successivamente al primo gennaio dell'anno in cui è stata contestata la violazione". In attesa di valutare gli effetti della citata sentenza (e del ventilato intervento del legislatore di riforma della norma), evidenziamo gli aspetti fondamentali di questa controversa disciplina.
La normativa
Con la legge 18 ottobre 2001, n. 383, è stata avviata un'importante azione di contrasto nei confronti del fenomeno del "lavoro sommerso". Il decreto legge 22 febbraio 2002, n. 12, ne ha poi prorogato i termini e modificato alcune previsioni.
Nel testo risultante dalle modifiche apportate dalla legge 23 aprile 2002, n. 73, è stata poi stabilita, a carico dei datori di lavoro che occupano "lavoratori dipendenti irregolari", l'applicazione di una sanzione amministrativa pecuniaria (articolo 3, comma 3) tesa a colpire il fenomeno del "lavoro sommerso", ritenuto particolarmente grave "... in relazione sia alla violazione di diritti dei lavoratori coinvolti, sia agli effetti turbativi delle regole di libera concorrenza tra le imprese ..." (circolare interamministrativa n. 56/E del 20 giugno 2002, emanata dall'Agenzia delle Entrate di concerto al ministero dell'Economia e delle Finanze, al ministero del Lavoro e delle Politiche sociali, al ministero dell'Interno, all'Inps e all'Inail).
Tale sanzione si aggiunge alle altre sanzioni amministrative previste dalla normativa del lavoro, previdenziale e fiscale, fra le quali, in particolare, quelle disposte dagli articoli 2, 13 e 14 del Dlgs 18 dicembre 1997, n. 471, relative agli obblighi del sostituto d'imposta.
L'articolo 3, comma 3, del decreto legge 12/2002, nel testo convertito della legge 73/2002, stabilisce che "ferma restando l'applicazione delle sanzioni previste, l'impiego di lavoratori dipendenti non risultanti dalle scritture o altra documentazione obbligatorie, è altresì punito con la sanzione amministrativa dal 200 al 400 per cento dell'importo, per ciascun lavoratore irregolare, del costo del lavoro calcolato sulla base dei vigenti contratti collettivi nazionali, per il periodo compreso tra l'inizio dell'anno e la data di constatazione della violazione".
I soggetti
La disposizione si applica a tutti coloro (persone fisiche e società, enti commerciali e non commerciali) che svolgono una qualsiasi attività di lavoro utilizzando lavoratori dipendenti.
La violazione si realizza con l'"impiego di lavoratori dipendenti irregolari". Quindi, ai fini della irrogazione della sanzione, rilevano soltanto i rapporti di lavoro dipendente, come individuati dall'articolo 2094 del codice civile.
Ne consegue che non determinano l'applicazione della sanzione le altre forme collaborative, come, ad esempio, il rapporto di collaborazione coordinata e continuativa.
L'utilizzo dei lavoratori dipendenti deve essere irregolare: i lavoratori, dunque, non devono risultare annotati sui libri o registri previsti dalla normativa del lavoro, previdenziale e fiscale (il libro matricola, il libro paga, il libro infortuni, eccetera) o deve comunque mancare la documentazione obbligatoria.
Il "costo del lavoro"
La sanzione amministrativa è comminata in misura proporzionale "dal 200 al 400 per cento dell'importo, per ciascun lavoratore irregolare, del costo del lavoro calcolato sulla base dei vigenti contratti collettivi nazionali ...".
L'espressione "costo del lavoro" ricomprende tutti gli elementi economici che gravano sul datore di lavoro. Per capire esattamente cosa si intenda per "costo del lavoro" si può fare riferimento a quanto già chiarito in relazione alla "dichiarazione di emersione" prevista dall'articolo 1, comma 2, lettera a), della legge 383/2001: in questa norma viene, infatti, utilizzata la stessa espressione "costo del lavoro" per determinare la base imponibile dell'imposta sostitutiva.
La citata circolare interamministrativa n. 56/E del 20 giugno 2002 ne ha quindi precisato la nozione, evidenziando che, siccome "... il termine 'costo del lavoro' è riferito ai ccnl, i quali contengono esclusivamente indicazioni circa gli elementi retributivi diretti ed indiretti (oneri contrattuali) ... si ritiene ... che, a prescindere dalla diversa terminologia utilizzata dal legislatore ... ci si debba riferire esclusivamente alla voce retribuzione (retribuzione diretta ed oneri contrattuali), con esclusione quindi degli oneri sociali ...".
Le componenti standard del costo del lavoro sono infatti le seguenti:
- retribuzione diretta
- oneri contrattuali
- oneri sociali.
La retribuzione diretta è quella mensilmente corrisposta al lavoratore ed è composta dalle seguenti voci:
- minimo contrattuale
- lavoro straordinario
- indennità di contingenza
- scatti di anzianità.
Gli oneri contrattuali comprendono invece le seguenti voci:
- tredicesima mensilità
- quattordicesima mensilità (laddove prevista)
- indennità previste da contratto
- quota annuale per Tfr
- premi di produzione annuali.
Solo le prime sette voci, quindi, andranno a costituire il "costo del lavoro" base di riferimento per la quantificazione della sanzione.
Periodo temporale
L'importo della sanzione viene "...calcolato ... per il periodo compreso tra l'inizio dell'anno e la data di constatazione della violazione".
Tale presunzione è assoluta, dato che non ammette prova contraria e perciò legittima l'applicazione della sanzione indipendentemente dalla durata effettiva del rapporto di lavoro sommerso.
Il periodo temporale da prendere come riferimento per la quantificazione della sanzione amministrativa (... per il periodo compreso tra l'inizio dell'anno e la data di constatazione della violazione) sarà quindi compreso tra il dies a quo, che sarà sempre il 1° gennaio di ogni anno, a prescindere dalla data di inizio della violazione e il dies ad quem, che sarà sempre il giorno di effettiva constatazione della irregolarità da parte degli organi ispettivi.
Le modalità di controllo e di irrogazione delle sanzioni
L'articolo 3, comma 4, del citato decreto legge 12/2002 stabilisce che "alla constatazione della violazione procedono gli organi preposti ai controlli in materia fiscale, contributiva e del lavoro".
La norma fa dunque riferimento sia agli uffici delle Entrate, che alla Guardia di Finanza, agli uffici del Lavoro e agli altri enti previdenziali.
Il successivo comma 5 stabilisce però che "competente alla irrogazione della sanzione amministrativa di cui al comma 3 è l'Agenzia delle Entrate".
La norma attribuisce perciò un potere sanzionatorio esclusivo all'Amministrazione finanziaria.
La norma, non precisa, però, quale sia l'ufficio finanziario territorialmente competente per l'irrogazione della nuova sanzione.
Possiamo allora, ancora una volta, fare riferimento alla citata circolare n. 56/E del 20 giugno 2002, che ha affermato che "... la competenza all'irrogazione della predetta sanzione è riservata agli uffici dell'Agenzia delle Entrate in ragione del domicilio fiscale del soggetto che utilizza il lavoro irregolare, ai quali i diversi organi preposti al controllo devono direttamente trasmettere i verbali di accertamento o di constatazione e ogni altro elemento a tali fini ...".
Una volta constatata la violazione, il relativo verbale deve essere quindi comunicato all'ufficio dell'Agenzia delle Entrate per i provvedimenti di sua competenza.
In particolare, debbono essergli trasmessi "... i dati anagrafici del lavoratore, il contratto collettivo di riferimento, la qualifica di inquadramento, le giornate lavorative, il periodo di lavoro e quant'altro possa essere utile ai fini della qualificazione del costo del lavoro ..." (circolare n. 56/E/2002).
Lo stesso comma 5 stabilisce infine che "...si applicano le disposizioni del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472 ... ad eccezione del comma 2 dell'articolo 16".
Tale rinvio consente di estendere alla sanzione in questione tutti i principi generali stabiliti dal Dlgs 472/97 e tutte le regole procedimentali, compresa quella della definizione agevolata col versamento di un quarto della sanzione irrogata (articolo 16, comma 3).
Gli uffici dell'Agenzia delle Entrate devono quindi effettuare l'irrogazione della sanzione, evidenziando, in motivazione, i fatti attribuiti al trasgressore, la norma violata, l'entità della sanzione minima e massima e la sanzione irrogata.
Il provvedimento di irrogazione deve essere sempre notificato anche all'autore della violazione.
Visto che il legislatore ha escluso l'applicazione del comma 2 dell'articolo 16, non è consentito al contribuente presentare deduzioni difensive.
