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Attualità

Lotta alla corruzione internazionale? Si fa da…Manuale

Pubblicata la versione italiana del volume realizzato in inglese e francese dal Comitato Affari fiscali dell’Ocse

La traduzione, curata dal Dipartimento politiche fiscali d’intesa con l’Agenzia delle Entrate e il Comando generale della Guardia di Finanza, è integrata dagli opportuni riferimenti alla nostra legislazione e prassi amministrativa e da una presentazione che illustra il contesto in cui il documento si inserisce. Il Manuale si inquadra nell’ampia azione che l’Ocse sta da tempo svolgendo contro la corruzione internazionale e che ha condotto, nel 1997, all’adozione di una Raccomandazione e di una Convenzione multilaterale e che continua con una intensa opera di monitoraggio circa le misure nazionali (legislazione, prassi, codici di condotta ecc.) poste in essere al riguardo. La repressione della corruzione dei pubblici funzionari stranieri è infatti un principio sempre più accettato a livello internazionale nell’ambito di una crescente "governance" dell’economia mondiale. Peraltro la complessità della questione, le inter-relazioni tra gli Stati e l’esigenza di non penalizzare i Paesi virtuosi non consentono la risoluzione del problema da parte dei singoli Stati ma richiedono appunto un coordinamento multilaterale.

La corruzione elemento distorsivo della concorrenza
L’aspetto più rilevante dei due strumenti internazionali sopra citati è rappresentato dalla previsione secondo cui i Paesi membri devono riconoscere come reato la corruzione di un pubblico ufficiale estero, effettuata al fine di ottenere indebiti vantaggi nel commercio internazionale. Tale forma di corruzione viene infatti considerata come elemento distorsivo della concorrenza internazionale e come fattore di abbassamento degli standard civili e politici nazionali. Come ben si comprende gli aspetti penali della questione risultano preminenti ma, tutt’altro che secondari, appaiono anche i risvolti tributari.

In lavori dell’Ocse
I lavori Ocse in materia fiscale si sono in particolare concentrati sulla non deducibilità delle tangenti (in inglese "bribes", in francese "pots-de-vin") corrisposte a pubblici ufficiali esteri per favorire una transazione a carattere internazionale. La possibilità di considerare dette tangenti come costi deducibili, infatti, veniva a incoraggiare e quasi a legittimare prassi che minano il criterio della normale concorrenza tra imprese operanti a livello internazionale. In proposito si è dovuta superare, non senza una certa difficoltà, la resistenza di diversi Stati membri in cui tale deducibilità era consentita se il pagamento si era reso necessario nell’ambito di un’operazione commerciale e se correttamente evidenziato in contabilità. Non va infatti dimenticato che stiamo parlando di prassi commerciali largamente diffuse e consolidate, soprattutto in determinate aree geografiche e in determinati settori economici (petrolio, armamenti, appalti ecc.).

Gli strumenti Ocse contro la corruzione internazionale
Nel 1996 il Consiglio dell’Ocse adottò una prima Raccomandazione, predisposta dal Comitato Affari Fiscali, attinente ai sopra ricordati aspetti tributari. In essa, in particolare, si leggeva: "Il Consiglio....Raccomanda che i Paesi membri i quali non negano la deducibilità delle tangenti corrisposte a pubblici ufficiali stranieri riesaminino detto trattamento al fine di negare detta deducibilità. Tale azione potrà essere facilitata dalla tendenza a considerare illecite le tangenti corrisposte a pubblici ufficiali stranieri".Nel 1997 venne invece approvata una seconda Raccomandazione, di portata più ampia e di natura prevalentemente penale, con la quale si invitavano i Paesi Ocse a considerare come reato la corruzione di pubblico ufficiale straniero. Tale Raccomandazione, che ha di poco preceduto la stipula della citata Convenzione multilaterale, sollecitava, tra l’altro, l’attuazione della Raccomandazione del 1996. Tutti gli Stati Ocse si sono ormai conformati a dette Raccomandazioni sotto il profilo tributario, modificando all’occorrenza le proprie legislazioni interne.

La posizione dell’Italia
Per quanto riguarda il nostro Paese, nessuna modifica legislativa si è resa necessaria sia in quanto i costi collegati ad attività illecite da sempre non sono ricompresi tra i componenti negativi di cui al Titolo I, Capo VI (redditi di impresa) del Tuir., sia perché si tratta di attività connesse con la frode fiscale. La non deducibilità delle tangenti ha poi trovato formale sanzione nella legge 27 dicembre 2002 n. 289 che, all’art. 2, comma 8, recita: "Nella determinazione dei redditi…non sono ammessi in deduzione i costi o le spese riconducibili a fatti, atti o attività qualificabili come reato,…".
La Convenzione Ocse e le novità in materia di corruzione
Successivamente alle due Raccomandazioni, è stata adottata la "Convenzione Ocse sulla lotta alla corruzione di pubblici ufficiali stranieri nelle operazioni economiche internazionali, con annesso, fatta a Parigi il 17 dicembre 1997". Detta Convenzione aveva lo scopo di disegnare in materia un quadro giuridico più ampio nonché, essendo soggetta a ratifica, di comportare piena vincolatività per gli Stati aderenti (anche se non membri dell’Ocse). L’accordo prevede in particolare (articoli 1 e 3) che la corruzione di un pubblico ufficiale straniero, effettuata per favorire una transazione in ambito internazionale, venga considerata come reato. E’ evidente il carattere innovativo della disposizione, dal momento che all’epoca della conclusione della Convenzione in quasi tutti i Paesi Ocse, ad eccezione praticamente dei soli Stati Uniti, la corruzione di detto pubblico ufficiale straniero non integrava gli estremi di reato. Così avveniva anche nel nostro ordinamento, in cui i concetti di pubblico ufficiale e di incaricato di pubblico servizio non potevano che riferirsi al nazionale italiano. La definizione di "pubblico ufficiale straniero" è piuttosto ampia. Infatti, l’articolo 1, comma 4 dell’accordo vi ricomprende chiunque detenga un mandato legislativo, amministrativo o giudiziario, nonché chi svolga una funzione pubblica per un’impresa o un ente esteri o anche un funzionario di una organizzazione internazionale a carattere pubblico.

Ratifica ed esecuzione dell’accordo in Italia
Il nostro Paese ha dato ratifica ed esecuzione all’accordo con legge n. 300 del 29 settembre 2000, che ha altresì recepito due Convenzioni e due Protocolli contro gli atti di corruzione in ambito comunitario, il cui articolo 3 prevede che le disposizioni degli articoli 321 e 322, secondo comma, del codice penale si applichino anche "a persone che esercitano funzioni o attività corrispondenti a quelle dei pubblici ufficiali e degli incaricati di pubblico servizio nell’ambito di altri Stati esteri o organizzazioni internazionali, qualora il fatto sia commesso per procurare a sé o ad altri un indebito vantaggio in operazioni economiche internazionali".
La Convenzione Onu contro la corruzione
Per completezza di informazione, va infine ricordato l’influsso dei lavori Ocse sulla "Convenzione delle Nazioni Unite contro la corruzione" , aperta alla firma il 9 dicembre 2003 e già sottoscritta da oltre cento Stati, che contiene, tra le altre disposizioni, una clausola (articoli 12-4) con cui si invitano le parti a non consentire la deducibilità fiscale delle tangenti.

Sensibilizzare gli addetti ai lavori
Da parte sua, il Comitato affari fiscali ha proseguito le attività di propria competenza, nel solco delle due Raccomandazioni, predisponendo un Manuale atto a facilitare la scoperta di fattispecie corruttive da parte dei funzionari incaricati dell’attività di controllo e verifica. E’ infatti noto che i versamenti a fini di corruzione possono essere dissimulati sotto molteplici forme, quali pagamento di commissioni o consulenze, spese di viaggio o di rappresentanza, sovrafatturazioni ecc. Il Manuale in questione ha quindi lo scopo di aiutare gli Stati membri a sensibilizzare i propri funzionari tributari al problema della corruzione e fornire altresì utili indicazioni pratiche per la scoperta delle fattispecie di cui trattasi. Per la sua redazione si è partiti da analoghi documenti esistenti in alcuni Paesi e, in particolare, negli Stati Uniti.

La "destinazione d’uso"

Il Manuale è rivolto essenzialmente alla scoperta di ipotesi di corruzione di pubblici ufficiali esteri. Peraltro, dietro richiesta italiana, si è presa altresì in considerazione l’individuazione di fattispecie di corruzione a livello interno, che non appaiono certo di minore rilevanza sul piano economico, sociale e penale. Nel preambolo viene infatti precisato che il documento è utilizzabile anche con riguardo alle tangenti "versate a pubblici ufficiali in ambito nazionale". Il Manuale appare essenzialmente destinato al personale dell’Agenzia delle Entrate e della Guardia di Finanza impegnato nell’attività di controllo e verifica, per il quale può rappresentare un utile strumento nel contrasto della corruzione dei pubblici ufficiali, nazionali ed esteri, reato che spesso presenta connessioni con l’evasione e la frode fiscale. Peraltro, essendo il documento finalizzato soprattutto alla sensibilizzazione, nonché alla formazione, di detto personale, lo stesso non contiene alcuna disposizione innovativa rispetto alle vigenti norme e circolari.

Analisi del contenuto
Passando al contenuto del Manuale, si può osservare che esso prende le mosse dalla considerazione che, per dissimulare il pagamento di tangenti, vengono in sostanza adottate le stesse tecniche utilizzate per la frode o l’evasione fiscale. Parimenti simili appaiono le tecniche e gli indicatori a disposizione dei verificatori per scoprire fenomeni evasivi o di corruzione. Quanto alle modalità con cui trasferire fondi ad un pubblico funzionario estero vengono, tra l’altro, citati i pagamenti per attività fittizie di consulenza, il pagamento di spese di campagna elettorale di detto pubblico ufficiale (categoria che, come si è visto, ricomprende anche gli uomini politici), le donazioni a enti senza fini di lucro, gli assegni emessi da una società fittizia come prova di acquisti in realtà inesistenti versati in banca e quindi incassati dal funzionario, la sovrafatturazione rispetto al prezzo effettivo di mercato con versamento a intermediari della differenza tra la somma ricevuta ed il prezzo nomale ecc.

Il controllo dei documenti giustificativi
Al riguardo il Manuale raccomanda lo scrupoloso controllo dei documenti giustificativi delle somme fatturate per prestazioni varie, rilevando eventuali incrementi insoliti che potrebbero rivelare pagamenti a favore di pubblici ufficiali nazionali ed esteri. Un altro settore di grande rilievo è quello delle spese di viaggio o di rappresentanza, al cui riguardo il verificatore deve controllare non soltanto le carte giustificative ma anche l’ulteriore documentazione e corrispondenza che possa evidenziare finanziamenti diretti o indiretti a detti pubblici ufficiali. Un ulteriore espediente è rappresentato dalla presenza di dipendenti fittizi ai quali viene corrisposta una retribuzione. In proposito viene raccomandato il controllo scrupoloso dei libri paga, dei dipendenti effettivamente in servizio, del percorso degli assegni, dei rimborsi spese, dell’attività effettivamente svolta da venditori esterni ecc.

Contabilità parallela, fondi neri e ostacoli alle verifiche
Nel novero degli strumenti fraudolenti non possono certamente mancare la tenuta di contabilità parallele, le false scritturazioni, l’alterazione dei documenti contabili, le false fatturazioni. Una sezione viene poi dedicata ai fondi neri, costituiti al fine di pagare tangenti a funzionari o politici esteri oppure ai dirigenti delle stesse società interessate. Tali fondi vengono creati attraverso le modalità più diverse, quali il ritrasferimento alla società di onorari corrisposti a consulenti esteri per prestazioni inesistenti, la fittizia corresponsione di gratifiche ai dipendenti, oppure il pagamento di beni mobili o immobili ad un prezzo superiore a quello di mercato. Viene altresì raccomandato di porre attenzione al comportamento del contribuente che può cercare di ostacolare la verifica, di non fornire la documentazione richiesta, di intimidire i propri dipendenti che intendano collaborare, di corrompere il verificatore.

L’importanza dello scambio di informazioni
Ampio risalto viene poi dedicato allo scambio di informazioni, sia di carattere interno che internazionale. All’interno possono essere utili le informazioni acquisite presso gli istituti di credito nonché le informazioni provenienti da enti pubblici di controllo od enti che assicurano rischi all’estero. A livello internazionale viene ricordato lo scambio di informazioni tra Amministrazioni fiscali attuato sulla base dell’apposita clausola delle convenzioni bilaterali contro le doppie imposizioni oppure in virtù degli appositi strumenti comunitari. In tale contesto possono risultare utili anche le verifiche fiscali simultanee, effettuate, di comune accordo, tra due o più Stati al proprio interno. Al riguardo taluni Stati ammettono la partecipazione passiva di un funzionario estero alla verifica; nel nostro Paese, invece, è ammessa "la presenza" di funzionari di Stati membri dell’Ue nell’ambito dello scambio di informazioni (articolo 31 del Dpr n. 600 del 1973 e articolo 65 del Dpr n. 633 del 1972).

I colloqui con il contribuente: tecniche e questionari

Grande importanza viene attribuita, e in questo il Manuale denota la sua prevalente origine statunitense, ai colloqui con il contribuente, fornendo indicazioni quanto alle tecniche del colloquio e alla formulazione delle domande. Va detto che nel nostro ordinamento il colloquio in contraddittorio, seppur previsto dagli articoli 51 e 52 del Dpr n. 633 del 1972 e 32 e 33 del Dpr n. 600 del 1973, riveste in genere un ruolo minore. Sono altresì previsti degli specifici questionari per il contribuente, mirati alla scoperta di ipotesi di corruzione. Infine, il Manuale contiene, a titolo indicativo, dei moduli volti ad aiutare il verificatore nella predisposizione della verifica e del relativo processo verbale. Si tratta peraltro di semplici suggerimenti che i Paesi membri sono liberi di seguire o meno.

L’informativa nei riguardi dell’Autorità giudiziaria
Da ultimo va ricordato un aspetto che nel Manuale Ocse è trattato quasi di sfuggita, facendo semplicemente rinvio alla legislazione interna dei Paesi membri, nonostante la sua intrinseca rilevanza. Si tratta dell’obbligo, per il verificatore, di informare l’Autorità giudiziaria qualora venga a conoscenza, nell’esercizio delle proprie funzioni, della commissione di un reato. E’ di tutta evidenza che, dato il contesto in cui ci si trova, la scoperta di un atto di corruzione da parte di un verificatore, comporta necessariamente dei rilevanti risvolti penali. In proposito, quindi, la versione italiana del Manuale fa richiamo all’articolo 331 del codice di procedura penale (denuncia da parte di pubblici ufficiali e incaricati di pubblico servizio) e alle circolari emanate in proposito dal Comando generale della Guardia di Finanza e dall’Agenzia delle Entrate. In base alla suddetta disposizione del codice di procedura penale, il pubblico ufficiale o l’incaricato di un pubblico servizio che, nell’esercizio delle proprie funzioni, abbia notizia di un reato perseguibile d’ufficio, deve farne denuncia per iscritto al pubblico ministero o ad un ufficiale di polizia giudiziaria.

Conclusioni
Il Manuale dell’Ocse dovrebbe contribuire ad una maggiore sensibilizzazione del personale dell’Amministrazione finanziaria, nel suo complesso, alla tematica della corruzione, interna ed internazionale, nonché essere utilizzato sia come guida interna che come strumento di formazione nel quadro della preparazione del personale addetto all’attività di controllo e verifica.


Per approfondimenti
Manuale Ocse sulla sensibilizzazione alla corruzione ad uso dei verificatori (versione in lingua italiana formato pdf)
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