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Attualità

Parcheggi concessi con diritto di superficie (1)

Aliquota del 4% se pertinenziali a "prima casa"

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L'articolo 934 del Codice civile stabilisce che "qualunque piantagione, costruzione od opera esistente sopra o sotto il suolo appartiene al proprietario di questo, salvo quanto è disposto dagli articoli 934, 936, 937 e 939 e salvo che risulti diversamente dal titolo o dalla legge".
Il successivo articolo 952, tuttavia, prevede che "il proprietario può costituire il diritto di fare e mantenere al di sopra del suolo una costruzione a favore di altri, che ne acquista la proprietà. Del pari può alienare la proprietà della costruzione già esistente, separatamente dalla proprietà del suolo". In tal modo, viene costituito il cosiddetto "diritto di superficie".

"Il diritto di superficie è un tipico diritto reale... Quando viene a costruirsi il bene di proprietà separata nel fondo altrui, il diritto di superficie si incorpora con la proprietà dello stesso bene, e perciò si parla di proprietà superficiaria" (A.Trabucchi, "Istituzioni di Diritto Civile").
Il diritto di superficie è un diritto reale di godimento, nel senso che consente di trarre un'utilità limitata.
L'articolo 953, inoltre, specifica che "se la costituzione del diritto è stata fatta per un tempo determinato, allo scadere del termine il diritto di superficie si estingue e il proprietario del suolo diventa proprietario della costruzione".

Ciò premesso, il comma 1 dell'articolo 9 della legge 122 del 24/3/89 (così come modificata dalla legge 127/97) stabilisce che "i proprietari di immobili possono realizzare nel sottosuolo degli stessi ovvero nei locali siti al piano terreno dei fabbricati parcheggi da destinare a pertinenza delle singole unità immobiliari, anche in deroga agli strumenti urbanistici ed ai regolamenti edilizi vigenti".
Tuttavia, tali parcheggi devono essere "ad uso esclusivo dei residenti" (norma inserita dal comma 90 dell'articolo 17 della legge 127/97) e possono essere anche realizzati "nel sottosuolo di aree pertinenziali esterne al fabbricato, purché non in contrasto con i piani urbani del traffico, tenuto conto dell'uso della superficie sovrastante e compatibilmente con la tutela dei corpi idrici".

Inoltre, il successivo comma 4 prevede che "i comuni, previa determinazione dei criteri di cessione del diritto di superficie e su richiesta dei privati interessati o di imprese di costruzione o di società anche cooperative, possono prevedere, nell'ambito del programma urbano dei parcheggi, la realizzazione di parcheggi da destinare a pertinenza di immobili privati su aree comunali o nel sottosuolo delle stesse".
La costituzione del diritto di superficie è, tuttavia, subordinata alla stipula di una convenzione nella quale, fra l'altro, sia espressamente previsto "la durata della concessione del diritto di superficie per un periodo non superiore a novanta anni".

Per quanto riguarda il concetto di pertinenze, l'articolo 817 c.c. le definisce come "cose destinate in modo durevole a servizio o ad ornamento di un'altra cosa".
"La destinazione può essere effettuata dal proprietario della cosa principale o da chi ha un diritto reale sulla medesima".

La circolare 38 del 12/8/2005 ha precisato che il "rapporto pertinenziale tra due beni ricorre, quindi, in presenza dei seguenti presupposti:
- presupposto oggettivo, ossia la destinazione durevole e funzionale a servizio o ad ornamento intercorrente fra un bene e un altro di maggior importanza (c.d. bene principale) per il miglior uso di quest'ultimo;
- presupposto soggettivo, ossia la volontà del proprietario della cosa principale o di chi sia titolare di un diritto reale sulla medesima, diretta a porre la pertinenza in un rapporto di strumentalità funzionale con la cosa principale
".

Dal punto di vista strettamente urbanistico, la pertinenza è un'opera tesa a soddisfare una qualche esigenza dell'edificio principale, come avviene proprio per i parcheggi privati.
Per quanto riguarda questi ultimi, va ricordato come la Corte di cassazione, con sentenza 1931 del 25/2/94, rilevasse, come peraltro già aveva fatto in precedenza, in riferimento alla locazione di immobili urbani abitativi, che "sussiste la presunzione - iuris tantum - di un rapporto pertinenziale a norma dell'art. 817 c.c. tra l'appartamento adibito ad uso abitativo ed il locale per posto macchina sito nell'autorimessa condominiale, qualora gli immobili appartengano al medesimo proprietario, siano ubicati nel medesimo edificio e siano concessi in locazione - anche se con separati contratti - allo stesso conduttore ed il posto macchina risulti destinato a soddisfare le esigenze abitative della famiglia alloggiata nell'appartamento".

Tuttavia, ai fini fiscali, già la circolare 150 del 10/8/94 precisò che "tra le pertinenze sono ricomprese le unità immobiliari classificate nelle categorie C/2 (magazzini e locali di deposito), C/6 (rimesse e autorimesse) e C/7 (tettoie chiuse o aperte) che sono destinate in modo durevole a servizio delle unità immobiliari adibite ad abitazione principale delle persone fisiche, anche se poste in separati corpi di fabbrica" (vedasi anche circolare 38 del 12/8/2005).

Tanto, peraltro, è indicato anche nelle istruzioni del modello Unico Persone fisiche 2005, dove vengono considerate pertinenze "le unità immobiliari classificate o classificabili nelle categorie diverse da quelle ad uso abitativo, destinate ed effettivamente utilizzate in modo durevole al servizio dell'abitazione principale (anche se non appartengono allo stesso fabbricato)".

Sempre il comma 4 dell'articolo 9 della legge 122/89 stabilisce, inoltre, che il diritto di superficie viene a costituirsi in presenza di una convenzione che risponda, tra gli altri requisiti, alla "durata della concessione del diritto di superficie per un periodo non superiore novanta anni".

Nel comma 5, inoltre, viene espressamente inibita la cessione dei parcheggi, realizzati secondo il dettato dell'articolo 9, "separatamente dall'unità immobiliare alla quale sono legati da vincolo pertinenziale". Pertanto, "i relativi atti di cessione sono nulli".

Di particolare interesse risulta poi, ai fini fiscali, l'articolo 11 della legge 122/89 dove, dopo aver stabilito che i parcheggi in questione possono classificarsi come "opere di urbanizzazione", si stabilisce che le medesime sono assoggettate "all'imposta sul valore aggiunto con l'aliquota del 2 per cento" (attualmente 4 per cento). "La stessa aliquota si applica ai trasferimenti degli immobili o di porzioni degli stessi anche in diritto di superficie".
Ne consegue che "l'atto di cessione del diritto di superficie è soggetto all'imposta di registro in misura fissa" (168 euro).

L'applicazione dell'aliquota agevolata è quindi subordinata tassativamente alla presenza delle seguenti condizioni (risoluzione 430063 del 28/2/92):

  • le opere devono essere realizzate nell'ambito del programma urbano dei parcheggi predisposto dal comune
  • presenza del vincolo pertinenziale tra il parcheggio privato e l'unità immobiliare in funzione della quale è costruito.

La presenza delle suddette condizioni è determinante anche nella fattispecie esaminata dalla risoluzione 430986 del 3/4/92, relativa alla concessione per la costruzione di un parcheggio pluripiano di cui due piani adibiti a box auto, mentre il piano terra e il primo piano destinati a parcheggio a rotazione.
La nota di prassi, infatti, rileva che la suddetta concessione è avvenuta sulla base del piano regolatore e del piano urbano dei parcheggi e, quindi, si può ritenere che "sia conforme alla disciplina contenuta nella L. n. 122/1989 e sia pertanto riconducibile alla fattispecie agevolativa di cui al richiamato art. 11, con l'effetto che le opere eseguite a norma della legge medesima, costituendo opere di urbanizzazione, vanno assoggettate ad aliquota IVA agevolata... Ne consegue altresì che le cessioni di porzioni delle opere eseguite, ed in particolare dei box, sono soggette all'IVA con l'aliquota ridotta del 4 per cento. Va, tuttavia, rilevato che l'art. 9 della L. n. 122/1989, nel prevedere la possibilità di realizzare parcheggi privati, impone la condizione che essi siano destinati a pertinenza di singole unità immobiliari e il divieto di cessione dell'unità abitativa alla quale sono legati dal cennato vincolo, pena la nullità degli atti di cessione degli stessi. Da ciò discende che l'applicazione dell'aliquota agevolata è in ogni caso subordinata alla sussistenza del vincolo pertinenziale".

Aliquota Iva
Ai fini dell'applicazione dell'aliquota Iva, tuttavia, va rilevato come la circolare 1 del 2/3/94 abbia successivamente considerato le opere in questione nell'ambito del numero 127-quinquies della tabella A, parte terza, allegata al Dpr 633/72.
Tale numero attiene alle "opere di urbanizzazione" per le quali viene prevista l'aliquota, sempre agevolata, del 10 per cento.
La circolare, infatti, afferma che la suddetta aliquota "è applicabile alle cessioni di altre opere e impianti che risultano assimilati, in virtù di disposizioni contenute in leggi speciali, a quelli elencati nel citato punto 127-quinquies. Tra questi si rammentano, innanzitutto i parcheggi realizzati ai sensi della legge 24 marzo 1989, n. 122 (legge Tognoli), per i quali l'assimilazione alle opere di urbanizzazione, espressamente disposta dall' articolo 11, comma 1, della stessa legge, deve ritenersi decisiva ai fini della applicazione dell'aliquota del 9% (attuale 10%, n.d.r.) e prevalente rispetto alla originaria previsione, a nulla influendo, infatti, circostanza che il comma 2 dello stesso articolo abbia previsto l'applicabilità dell'aliquota ridotta del 2% (successivamente elevata al 4%, n.d.r.), per le opere stesse".

Va, però, considerato che il parcheggio potrebbe essere pertinenza di una abitazione principale avente le connotazioni di "prima casa".
A tale proposito, è utile richiamare la citata circolare 38 del 12/8/2005 che ha rilevato che "in base al successivo articolo 818 del codice civile, se non diversamente disposto, alle pertinenze si applica lo stesso regime giuridico stabilito per la cosa principale. Il principio civilistico trova applicazione anche ai fini fiscali: l'articolo 21, comma 3, del TU Registro, stabilisce che le "pertinenze sono in ogni caso soggette alla disciplina prevista per il bene al cui servizio o ornamento sono destinate"".
Secondo questo assunto, si può quindi concludere che alle cessioni dei parcheggi con diritto di superficie può applicarsi l'aliquota agevolata del 4 per cento prevista dal n. 21 della tabella A, parte II, allegata al Dpr 633/72, se pertinenziali a una abitazione per la quale sono state riconosciute le condizioni di "prima casa" (indicate nella nota II-bis dell'articolo 1 del Dpr 131/86, regolante la materia dell'imposta di registro, a cui il numero 21 espressamente rimanda).
Precisa, infatti, la circolare 19 dell'1/3/2001 che "l'aliquota IVA del 4% si applica alla cessione del bene pertinenziale qualora il proprietario dell'abitazione dimostri che al momento in cui ha acquistato l'immobile abitativo era nella situazione richiesta per usufruire della particolare agevolazione c.d. "prima casa". L'esistenza di tale condizione deve essere dichiarata nell'atto di acquisto della pertinenza e deve essere documentata su richiesta degli uffici finanziari".

Va inoltre ricordato come la citata nota II-bis, nel comma 3, individui, ai fini dell'agevolazione in materia di imposta di registro, anche le pertinenze dell'immobile, individuandone la categoria catastale.
Essa, infatti, dispone che l'agevolazione "prima casa", ricorrendo le condizioni previste, spetta pure per l'acquisto "anche se con atto separato, delle pertinenze dell'immobile di cui alla lettera a). Sono ricomprese tra le pertinenze, limitatamente a una per ciascuna categoria, le unità immobiliari classificate o classificabili nelle categorie catastali C/2 (cantine, soffitte, magazzini, n.d.r.), C/6 (autorimesse, rimesse, scuderie, n.d.r.) e C/7 (tettoie chiuse o aperte, n.d.r.), che siano destinate a servizio della casa di abitazione oggetto dell'acquisto agevolato".
Specifica, quindi, la circolare 38 (prg.7) che l'agevolazione "si applica limitatamente a ciascuna pertinenza classificata nelle categorie catastali C/2, C/6 e C/7, anche se detta pertinenza è situata in prossimità dell'abitazione principale, purché la stessa risulti destinata in modo durevole al servizio della casa di abitazione (cfr. circolare n. 19/E del 1 marzo 2001, punto 2.2.2, e circolare n. 1 del 2 marzo 1994, cap. 1, paragrafo IV, punto 3)".
Affinché si possa parlare di "prima casa", le condizioni della nota II-bis dell'articolo 1 della tariffa, parte prima, devono ricorrere anche nell'ipotesi in cui le pertinenze siano state acquistate con atto separato, qualora le stesse siano destinate "in modo durevole a servizio o ad ornamento" dell'abitazione principale per il cui acquisto si è già beneficiato dell'agevolazione".
Tuttavia l'agevolazione "non si applica qualora la pertinenza non possa essere oggettivamente destinata in modo durevole a servizio o ornamento dell'abitazione principale, circostanza, quest'ultima, che normalmente ricorre, ad esempio, qualora il bene pertinenziale è ubicato in un punto distante o addirittura si trovi in un comune diverso da quello dove è situata la prima casa".
L'agevolazione, come già riportato, può essere riferita a una sola pertinenza e, in tal senso, già la circolare 108 del 3/5/96 affermò che, per espressa previsione normativa, "i diritti oggetto del trasferimento - ancorché questo venga effettuato con un diverso atto - possono essere anche quelli relativi alle pertinenze dell'immobile che sia stato acquisito in precedenza a regime agevolato, purché le stesse siano classificate o classificabili nelle categorie catastali C2 - C6 e C7 limitatamente ad una sola pertinenza per ciascuna categoria".

1 - continua. La seconda e ultima puntata sarà pubblicata venerdì 3

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