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Attualità

Principi generali in materia di reddito d'impresa - 2

Principio di competenza e sua applicazione in ambito fiscale, principio di cassa

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1.6 Principio di competenza
Il principio generale che regola la determinazione del reddito d'impresa è quello di competenza economica.
In applicazione di tale principio, per ogni periodo d'imposta, la determinazione del reddito di impresa comporta l'individuazione di tutti gli elementi positivi e negativi di reddito riferibili al periodo stesso, indipendentemente dalla manifestazione finanziaria dei fatti economici.
In altre parole, l'effetto delle operazioni e degli altri eventi deve essere rilevato contabilmente e attribuito all'esercizio al quale tali operazioni ed eventi si riferiscono e non a quello in cui si concretizzano i relativi movimenti di numerario (incassi e pagamenti).

A tal fine:

  • i ricavi, come regola generale, devono essere riconosciuti quando si verificano le seguenti due condizioni:
    • il processo produttivo dei beni o dei servizi è stato completato
    • lo scambio è già avvenuto, si è cioè verificato il passaggio sostanziale e non formale del titolo di proprietà. Tale momento è convenzionalmente rappresentato dalla spedizione o dal momento in cui i servizi sono resi e sono fatturabili. Regole particolari sono previste per la rilevazione dei ricavi relativi a commesse a lungo termine, cioè a contratti relativi a beni il cui processo produttivo eccede l'anno. Per tali contratti, i ricavi dovrebbero essere riconosciuti sulla base dell'avanzamento dei lavori nei casi in cui siano rispettati i requisiti previsti dai corretti principi contabili
  • i costi devono essere correlati con i ricavi dell'esercizio. Detta correlazione costituisce un corollario fondamentale del principio di competenza e si traduce nella necessità di contrapporre ai ricavi dell'esercizio i relativi costi siano essi certi che presunti. Tale correlazione si realizza:
    • per associazione di causa ad effetto tra costi e ricavi
    • per ripartizione dell'utilità o funzionalità pluriennale su base razionale e sistematica, in mancanza di una più diretta associazione (ad esempio, la procedura di ammortamento)
    • per imputazione diretta di costi al conto economico dell'esercizio o perché associati al tempo o perché sia venuta meno l'utilità o la funzionalità del costo.

La diretta conseguenza dell'applicazione del principio di competenza è che, alla data di chiusura dell'esercizio, i componenti di reddito siano certi nell'esistenza e determinati o oggettivamente determinabili nell'ammontare.

1.7 Applicazione del principio di competenza in ambito fiscale
Dal punto di vista fiscale, in applicazione del principio di competenza, l'articolo 109 del Tuir, dopo aver confermato l'applicazione dello stesso, stabilisce che i ricavi, le spese e gli altri componenti di cui nell'esercizio di competenza non sia ancora certa l'esistenza o determinabile in modo obiettivo l'ammontare, concorrono a formarlo nell'esercizio in cui si verificano tali condizioni.

Ai fini della determinazione dell'esercizio di competenza la norma prevede che:

  1. i corrispettivi delle cessioni si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei beni si considerano sostenute, alla data della consegna o spedizione per i beni mobili e della stipulazione dell'atto per gli immobili e per le aziende, ovvero, se diversa e successiva, alla data in cui si verifica l'effetto traslativo o costitutivo della proprietà o di altro diritto reale. Non si tiene conto delle clausole di riserva della proprietà. La locazione con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti è assimilata alla vendita con riserva di proprietà
  2. i corrispettivi delle prestazioni di servizi si considerano conseguiti, e le spese di acquisizione dei servizi si considerano sostenute, alla data in cui le prestazioni sono ultimate, ovvero, per quelle dipendenti da contratti di locazione, mutuo, assicurazione e altri contratti da cui derivano corrispettivi periodici, alla data di maturazione dei corrispettivi
  3. per le società e gli enti che hanno emesso obbligazioni o titoli similari, la differenza tra le somme dovute alla scadenza e quelle ricevute in dipendenza dell'emissione è deducibile in ciascun periodo di imposta per una quota determinata in conformità al piano di ammortamento del prestito.

In linea generale, va ricordato che:

  • i ricavi, gli altri proventi di ogni genere e le rimanenze concorrono a formare il reddito anche se non risultano imputati al conto economico
  • le spese e gli altri componenti negativi non sono ammessi in deduzione se e nella misura in cui non risultano imputati al conto economico relativo all'esercizio di competenza.

Con riferimento ai costi, però, sono tuttavia deducibili:

  • quelli imputati al conto economico di un esercizio precedente, se la deduzione è stata rinviata in conformità a norme che dispongono o consentono il rinvio
  • quelli che pur non essendo imputabili al conto economico, sono deducibili per disposizione di legge.

Vale la pena ricordare che, in base alla disciplina transitoria prevista dall'articolo 4, lettera h, Dlgs n. 344/2003, è stato disposto che le predette norme dovevano essere applicate anche agli ammortamenti, alle rettifiche di valore e agli accantonamenti operati in esercizi precedenti a quello di entrata in vigore della riforma delle società, per effetto del comma 2 dell'articolo 2426 del codice civile (ovvero nell'esercizio in corso al 31 dicembre 2003 che è terminato successivamente alla medesima data) ed eliminati dal bilancio in applicazione delle disposizioni di tale decreto.

Il comma 5 dell'articolo 109 dispone, inoltre, che le spese e gli altri componenti negativi diversi dagli interessi passivi, tranne gli oneri fiscali, contributivi e di utilità sociale, sono deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono a formare il reddito o che non vi concorrono in quanto esclusi.
Se si riferiscono indistintamente ad attività o beni produttivi di proventi computabili e ad attività o beni produttivi di proventi non computabili in quanto esenti nella determinazione del reddito, sono deducibili per la parte corrispondente al rapporto di cui ai commi 1, 2, e 3 dell'articolo 96, in materia di deducibilità degli interessi passivi.

In deroga a quanto appena affermato, non è deducibile il costo sostenuto per l'acquisto del diritto d'usufrutto o altro diritto analogo relativamente a una partecipazione societaria da cui derivino utili esclusi ai sensi dell'articolo 89 del Tuir.

1.8 Principio di cassa
Va ricordato che, in alcuni casi espressamente previsti, è possibile applicare il principio di cassa invece che quello di competenza.
Tale principio, che si applica per la determinazione del reddito di lavoro autonomo, consiste nel considerare i compensi materialmente percepiti e le spese effettivamente sostenute, mediante un corrispondente movimento finanziario, nel periodo d'imposta.
In sintesi, il principio di cassa trova applicazione per:

  • gli utili di partecipazioni in società ed enti soggetti a Ires
  • i proventi derivanti dalla partecipazione a fondi comuni d'investimento
  • le imposte pagate nell'anno, diverse da quelle sui redditi e da quelle per le quali è prevista la rivalsa, i contributi associativi e sindacali
  • i contributi in conto capitale e in conto impianti
  • i compensi agli amministratori, ai promotori e ai soci fondatori.

2 - continua

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