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Attualità

Principio di correlazione: un caso pratico

La disamina di una situazione generante una variazione in aumento da esporre nel quadro IQ

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L'Irap, introdotta nel nostro ordinamento dal Dlgs n. 446/97, è un'imposta generale di tipo reale il cui presupposto risiede nell'esercizio abituale "di una attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi"(1).
La base imponibile del tributo si determina per differenza "tra la somma delle voci del valore della produzione di cui al primo comma lett. A) dell'art. 2425 del c. c. e la somma dei costi della produzione indicati nei numeri 6, 7, 8, 10, lett. a) e b), 11 e 14 della lett. B) del medesimo comma"(2).
L'articolo 11 del decreto legislativo istitutivo dispone poi, al terzo comma, che "Ai fini della determinazione della base imponibile di cui agli articoli 5, 6 e 7 concorrono anche i proventi e gli oneri classificabili fra le voci diverse da quelle indicate in detti articoli, se correlati a componenti positivi e negativi del valore della produzione di periodi d'imposta precedenti o successivi", così affermando il cosiddetto "principio di correlazione"(3).

Il principio di correlazione
Alla luce della citata disposizione normativa, assumono rilievo, ai fini della determinazione della base imponibile Irap, oltre alle componenti ordinarie della gestione (vale a dire quelle che concorrono a formare la differenza fra ricavi e costi della produzione) anche le componenti straordinarie, positive o negative, classificabili, rispettivamente, alle voci E 20 o E 21 di conto economico, qualora correlate a componenti che, in periodi d'imposta precedenti o successivi, hanno concorso o concorreranno alla determinazione del valore della produzione netta. Nello specifico, come emerge dalla relazione di accompagnamento al Dlgs n. 506/99, il terzo comma dell'articolo 11 del Dlgs n. 446/97 "consente in tutti i casi in cui le componenti eventualmente classificate in voci di conto economico straordinarie (…) si correlino a componenti di successivi (o di precedenti) esercizi rilevanti ai fini IRAP in quanto costituiscono variazioni di componenti positivi e negativi che hanno rilevato ai fini del valore della produzione di periodi d'imposta precedenti o di elementi patrimoniali da cui potranno derivare componenti positivi o negativi del valore della produzione di periodi d'imposta successivi (…) di ristabilire una situazione di continuità e di omogeneità nella determinazione dell'imponibile IRAP".
Come specificato dalla circolare n. 148/2000, la norma in esame "evita altresì, specie in presenza di componenti di origine valutativa, inopportune divergenze tra i valori fiscali rilevanti ai fini delle imposte sul reddito e quelli rilevanti ai fini del tributo regionale".

Un caso pratico
Il bilancio al 31/12/2005 predisposto dalla Alfa Spa espone, alla voce E 20 del conto economico, sopravvenienze attive (per complessivi 205.175 euro), originate dalla sopravvenuta insussistenza delle passività correlate alle seguenti fattispecie:

  1. acquisto di merci, rese nel corso dell'anno 2005, attesa la loro non conformità ai requisiti qualitativi contrattualmente previsti, per complessivi 103.107 euro, documentato da fattura passiva datata 4/12/2003 emessa da Beta Srl e imputata, nell'esercizio 2003, al conto intestato "Prodotti finiti", classificato fra i costi della produzione di cui alla voce B 6 del conto economico(4)
  2. oneri, per complessivi 102.068 euro, erroneamente ricompresi, nell'esercizio 2003, fra le componenti negative di cui al conto intestato "Provvigioni", classificato fra i costi della produzione di cui alla voce B 7 del conto economico. Trattandosi di errore di rilevazione di fatto di gestione relativo a esercizio precedente, Alfa Spa ha provveduto, coerentemente con le indicazioni fornite dal principio contabile n. 29 redatto dall'Oic, a contabilizzare, nell'esercizio 2005, una sopravvenienza attiva, classificandola tra le componenti reddituali di cui alla voce E 21 del conto economico(5).

Atteso, quindi, che, a mente dell'articolo 11, terzo comma, del Dlgs n. 446/97, concorrono in ogni caso alla determinazione della base imponibile Irap i proventi e gli oneri "correlati a componenti positivi e negativi del valore della produzione di periodi d'imposta precedenti o successivi", la società Alfa avrebbe dovuto apportare una variazione in aumento (da esporsi al quadro IQ della dichiarazione dei redditi) ascrivibile a proventi straordinari correlati a componenti reddituali che, in anni d'imposta precedenti, hanno impattato negativamente sul valore della produzione netta.

NOTE:
1) Articolo 2, Dlgs n. 446/97. Risultano pertanto soggetti passivi Irap quelli che svolgono in forma organizzata attività di produzione di beni o servizi (compresi enti non commerciali e Amministrazioni pubbliche) nonché quelli che esercitano abitualmente arti e professioni.

2) Nello schema di conto economico adottato dal legislatore nazionale nel recepire la IV direttiva Cee, la macroclasse A) Valore della produzione dovrebbe esprimere il "Pil aziendale"; correlativamente, la macroclasse B) Costi della produzione dovrebbe quantificare l'impiego dei fattori necessario all'ottenimento della produzione. I citati aggregati risultano tuttavia, di fatto, assai eterogenei, atteso che gli stessi accolgono componenti di reddito non riconducibili alla sola gestione caratteristica (si pensi ai proventi e agli oneri classificabili, rispettivamente, alle voci A 5 e B 14 ).

3) Il principio, implicitamente postulato dall'articolo 7 del Dlgs n. 137/1998, è stato introdotto dall'articolo 1 del Dlgs n. 176/1999.

4) Si rappresenta, per completezza, la correttezza del trattamento contabile riservato dalla società Alfa alla fattispecie che occupa, atteso che i resi riferiti a componenti negativi (costi) di precedenti esercizi risultano classificabili, secondo il documento n. 1 - Serie interpretazioni redatto dal Consiglio nazionale dottori commercialisti e ragionieri - tra le componenti straordinarie di cui alla voce E 20 del conto economico.

5) Come specificato nel citato documento n. 29 elaborato dall'Oic, "un errore consiste nella impropria o nella mancata applicazione di un principio contabile, nel caso in cui, al momento in cui esso viene commesso, siano disponibili le informazioni ed i dati necessari per il suo corretto trattamento. Possono verificarsi errori a causa di errori matematici, di erronee interpretazioni di fatti, di negligenza nel raccogliere tutte le informazioni ed i dati disponibili per un corretto trattamento contabile".

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