Il sistema delle garanzie per il Fisco (2)

Le garanzie per il Fisco. Ricognizione normativa
In campo tributario, la fideiussione è richiesta a garanzia di pagamenti dilazionati di imposte e in materia di rimborsi Iva. La costituzione di una garanzia fideiussoria a favore dello Stato, ad esempio dell'Amministrazione finanziaria in presenza di restituzioni per crediti di imposta, fa riferimento, come è noto, alla disciplina generale contenuta nella legge 10 giugno 1982, n. 348, ove si individuano le "banche ed assicurazioni" come i soli soggetti abilitati. Ciò malgrado, il primo comma dell'articolo 38-bis del Dpr n. 633/72 (in materia di imposta sul valore aggiunto), a proposito della "Esecuzione dei rimborsi", individua, fra gli altri, anche l'impresa commerciale, che a giudizio dell'Amministrazione finanziaria offra adeguate garanzie di solvibilità. Il decreto legislativo n. 385 del 1993 (Testo unico bancario), individua i soggetti che possono operare nel settore finanziario (riprendendo i principi dettati dagli articoli 6 e 7 della legge 5 luglio 1991, n. 197, "legge antiriciclaggio"), con gli articoli 106 e 107, che definiscono due specifiche categorie di intermediari finanziari:

1. intermediari finanziari iscritti in un apposito elenco generale tenuto dal ministero dell'Economia e delle Finanze che si avvale dell'Ufficio italiano cambi, soggetti soltanto ai controlli relativi ai requisiti formali richiesti per la iscrizione nel registro stesso (articolo 106)
2. intermediari finanziari, iscritti, oltre che nell'elenco generale di cui all'articolo 106, nell'elenco speciale tenuto dalla Banca d'Italia, individuati, previa determinazione del ripetuto ministero dell'Economia e delle Finanze, sentite la Banca d'Italia e la Consob, mediante criteri oggettivi riferibili all'attività, alla dimensione e al rapporto fra indebitamento e patrimonio (articolo 107).

Pertanto, la stessa Amministrazione finanziaria, per crediti erariali da garantire, attraverso la presentazione di garanzie fideiussorie presentate da imprese commerciali iscritte nel solo elenco generale - ex articolo 106 - suggerisce l'adozione di qualche preliminare accorgimento, al fine di consentire la individuazione degli intermediari in possesso dei requisiti di solvibilità diversi da quelli formali. In particolare, stabilisce: il controllo preventivo della puntuale osservanza degli adempimenti tributari e contributivi, l'esame dei bilanci relativi agli ultimi tre esercizi da cui poter evincere il rispetto dei principi contabili, ovvero la tenuta della stato patrimoniale, la verifica della clausola statutaria circa l'esercizio del rilascio delle fideiussioni e, per ultimo, un prospetto analitico delle garanzie già prestate.
In tema di garanzie, inoltre, viene affermato che i rapporti tra Fisco e contribuente devono essere improntati al principio della buona fede, per il quale l'obbligo di un comportamento corretto è senz'altro a carico di entrambe le parti. Ciò significa che le parti del rapporto tributario devono comportarsi correttamente.

Invece, quando tra i principi generali dell'ordinamento amministrativo si fa richiamo all'affidamento, si sviluppa il contenuto dell'obbligo di buona fede oggettiva e si tutela, così, l'affidamento ingenerato nei contribuenti sulla professionalità dell'Amministrazione finanziaria. Al riguardo, si possono concretamente ipotizzare per il Fisco alcune applicazioni del concetto di buona fede, quali:

1. l'obbligo di correggere errori macroscopici in cui sia incorso, in buona fede, il contribuente
2. l'obbligo di ritirare l'atto impositivo infondato, anche se divenuto definitivo, in forza e a norma del potere di autotutela amministrativa
3. l'obbligo di "informare il contribuente di ogni fatto o circostanza a sua conoscenza, dai quali possa derivare il mancato riconoscimento di un credito ovvero l'irrogazione di una sanzione, richiedendogli di integrare o correggere gli atti prodotti che impediscono il riconoscimento, seppure parziale, di un credito"
4. l'obbligo di non profittare degli errori del contribuente causati da sue erronee informazioni
5. l'obbligo di rimborsare al contribuente il costo delle fideiussioni rilasciate per ottenere la sospensione del pagamento o la rateizzazione o il rimborso del tributo, qualora venga "definitivamente accertato che l'imposta non era dovuta, o era dovuta in misura minore rispetto a quella accertata".

Un significativo passo avanti nell'agevolare l'adempimento dell'obbligazione tributaria è costituito dalla possibilità di rateizzare le somme dovute al Fisco: non solo quelle risultanti dalla dichiarazione ("autotassazione"), ma anche quelle che scaturiscono dalla vittoria di un contenzioso e dall'attività di accertamento degli uffici dell'Agenzia delle entrate (avvisi di accertamento, cartelle di pagamento, eccetera).

Avvisi di accertamento
I contribuenti che ricevono un avviso di accertamento in materia di imposte sui redditi, Iva, imposta di registro e di successione/donazione e intendono definire interamente la controversia ovvero definirne solo l'aspetto sanzionatorio, possono ottenere un consistente "sconto" dal Fisco (riduzione a un quarto delle sanzioni irrogate) se il pagamento avviene entro i termini per proporre il ricorso ("acquiescenza" o "definizione agevolata delle sanzioni"). Il beneficio spetta anche se il pagamento non avviene in unica soluzione, ma viene dilazionato in un massimo di otto rate trimestrali, oppure dodici rate per importi superiori a 51.645,69 euro.
La scelta del numero delle rate è interamente devoluta al contribuente che però - a differenza di quanto previsto in materia di autotassazione - è tenuto a prestare idonea garanzia nelle forme previste dalla legge (fideiussione bancaria o assicurativa, deposito di titoli di stato, eccetera) per tutto il periodo in cui si articola la rateazione, aumentato di un anno. La prima rata deve essere corrisposta entro i termini di proposizione del ricorso ed esibita all'ufficio nei successivi dieci giorni, unitamente alla garanzia.

La conciliazione in udienza
La conciliazione in udienza può essere avviata su iniziativa delle parti o dello stesso giudice. Il contribuente, con una domanda di discussione in pubblica udienza depositata presso la segreteria della Commissione e notificata all'ufficio entro i dieci giorni precedenti la trattazione, può chiedere di conciliare in tutto o in parte la controversia; l'ufficio, dopo la data di fissazione dell'udienza di trattazione e prima che questa si sia svolta, può depositare una proposta scritta già concordata con il ricorrente.
Se l'accordo è raggiunto e/o confermato, viene redatto un verbale contenente i termini della conciliazione e la liquidazione delle somme dovute. In caso di esito favorevole, la conciliazione si perfeziona, e quindi produce i suoi effetti, solo se il contribuente provvede al versamento delle somme dovute secondo le modalità seguenti:

1. in unica soluzione, entro venti giorni dalla redazione del verbale o del decreto del presidente della Commissione
2. in otto rate trimestrali di uguale importo (o in un massimo di dodici rate trimestrali, se le somme dovute superano i 51.645,69 euro). La prima delle rate deve essere versata entro il termine di venti giorni dalla data del processo verbale o del decreto presidenziale, mentre per le rate successive (che sono gravate degli interessi legali) è necessario che il contribuente presti garanzia secondo una delle forme previste dalla legge.

La garanzia deve essere prestata in titoli di Stato o garantiti dallo Stato ovvero con fideiussione bancaria o polizza assicurativa fideiussoria, per tutto il periodo di rateazione aumentato di un anno. Gli interessi sulle rate sono calcolati dal giorno successivo a quello del processo verbale di conciliazione o a quello di comunicazione del decreto di estinzione del giudizio e fino alla scadenza di ciascuna rata. Il contribuente deve consegnare all'ufficio finanziario copia dell'attestazione del versamento accompagnata - nell'ipotesi di pagamento rateale - dalla documentazione della garanzia prestata. In caso di mancato versamento delle rate nei termini stabiliti, l'Amministrazione finanziaria recupera le somme dovute presso chi ha garantito la cauzione o prestato la fideiussione.

Rimborsi Iva
Nella Gazzetta Ufficiale n. 138 del 15 giugno 2004 è stato pubblicato il provvedimento dell'Agenzia delle entrate del 10 giugno 2004 con il quale è stato approvato lo schema di fideiussione o polizza fideiussoria, per il rimborso dell'eccedenza dell'imposta sul valore aggiunto per i crediti a carico dell'Amministrazione finanziaria relativi ad annualità precedenti, accertati o comunque richiesti nel periodo di efficacia della garanzia fideiussoria stessa, nonché le relative condizioni generali di assicurazione che regolano il rapporto tra la società o banca fideiubente e l'Amministrazione finanziaria.
Il provvedimento, le cui disposizioni hanno effetto dal 16 giugno 2004, consente ai soggetti indicati agli articoli 30 e 38-bis, secondo comma, del Dpr 26 ottobre 1972, n. 633, il rilascio di una fideiussione, di una polizza fideiussoria o di altre forme di garanzia, espressamente previste nel citato articolo 38-bis in relazione all'esecuzione di rimborsi dei crediti Iva.
Le modifiche apportate agli schemi di fideiussione o polizza fideiussoria in vigore fino a ora traggono origine, tra l'altro, dalle disposizioni contenute nell'articolo 9 del decreto legge 30 settembre 2003, n. 269, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 novembre 2003, n. 326, che riduce la durata della garanzia a tre anni, ovvero, se inferiore, al periodo mancante al termine di decadenza dell'accertamento, salva la sospensione di cui al secondo periodo, comma 1, dell'articolo 57 del Dpr n. 633/1972.
Gli schemi di garanzia fideiussoria precedentemente in vigore sono stati aggiornati in relazione all'attuale assetto organizzativo dell'Amministrazione finanziaria, assunto con l'istituzione delle Agenzie fiscali, nonché per consentire l'indicazione degli importi in euro. Inoltre, con riferimento ai soggetti intestatari di conto fiscale, il nuovo schema recepisce le modifiche introdotte dall'articolo 34 della legge 23 dicembre 2000, n. 388, che ha elevato a 516.456,90 euro (pari a un miliardo di lire), il limite di valore dei rimborsi di competenza del concessionario della riscossione. Il nuovo schema di fideiussione e di polizza fideiussoria sostituisce pertanto il modello di fideiussione annesso al decreto dirigenziale 20 febbraio 1998 (pubblicato nella G.U. n. 45 del 24 febbraio 1998), nonché i due modelli, che ne specificano il contenuto, attualmente in uso e allegati alla circolare del ministero delle Finanze 10 giugno 1998, n. 146/E.

Cartelle di pagamento
L'istituto della maggiore rateazione delle imposte già iscritte a ruolo è regolamentato dall'articolo 19 del Dpr 602/73, come modificato dalla normativa in vigore dal 1° luglio 1999. Nell'ipotesi di temporanea situazione di obiettiva difficoltà, il contribuente - in base a quanto previsto dall'articolo 7 del Dlgs n. 46/1999 - può chiedere la ripartizione delle somme fino a un massimo di 60 rate mensili ovvero la sospensione della riscossione per un anno e, successivamente, la ripartizione del pagamento fino a un massimo di 48 rate mensili. A differenza dei casi precedenti, il beneficio viene accordato su valutazione discrezionale dell'ufficio che ha emesso il ruolo, sulla base di precisi elementi forniti dal contribuente in apposita istanza in carta da bollo e tale discrezionalità si estende anche alla quantificazione del numero delle rate (che deve, comunque, essere congruo rispetto alle condizioni patrimoniali rappresentate). La rateazione di importi superiori a 25.822,84 euro è comunque subordinata alla prestazione di idonea garanzia mediante polizza fideiussoria o fideiussione bancaria.


2 - continua. La terza puntata sarà pubblicata martedì 20; la prima è su FISCOoggi di venerdì 16