Stabile organizzazione, definizioni e funzioni a confronto

La stabile organizzazione costituisce, ai fini delle imposte dirette, il presupposto necessario affinché uno Stato possa assoggettare a imposizione il reddito di impresa prodotto da un soggetto non residente. Nell'ambito delle convenzioni internazionali, è qualificato come Paese di origine lo Stato in cui il soggetto è residente, e come Paese fonte del reddito la nazione in cui la stabile organizzazione è ubicata. Il modello Ocse di convenzione bilaterale contro le doppie imposizioni, che costituisce lo schema di riferimento nella stipula di questi accordi in particolare nell'ambito europeo, prevede l'imposizione esclusiva del reddito della stabile organizzazione nel Paese fonte. Per lo Stato di origine le regole alternative sono l'esclusione del reddito di impresa conseguito attraverso la stabile organizzazione, o la attribuzione di un credito per l'imposta pagata nel Paese fonte. In ambito internazionale, la definizione di stabile organizzazione non è univoca, in quanto ciascuno Stato può stipulare specifici accordi in sede di contrattazione delle convenzioni bilaterali. Generalmente, ai fini delle imposte dirette, la fattispecie comprende il presupposto di una struttura fissa, ovvero la presenza di soggetti che agiscono per conto del non residente.

Ciò che rileva ai fini della qualificazione, in ogni caso, è che l'attività svolta attraverso la stabile organizzazione sia produttiva di reddito. Non può costituire, pertanto, presupposto per legittimare l'imposizione sul non residente la presenza di un ufficio che gestisce esclusivamente l'acquisto di materie prime. Non è una "stabile organizzazione" la struttura interna all'organizzazione di una società, cui sono demandate le ricerche di mercato; analogamente, non è stabile organizzazione lo stabilimento di produzione localizzato in un Paese con bassi costi di manodopera, che non gestisce rapporti con il mercato locale, e invia tutto il prodotto finito all'impresa non residente.
E' importante, inoltre, sottolineare che la qualificazione di stabile organizzazione presente in un accordo bilaterale regola i rapporti tra gli Stati contraenti, anche in presenza di una differente qualificazione adottata nelle rispettive normative nazionali. Le convenzioni bilaterali prevalgono, infatti, sulla normativa interna, ponendo delle limitazioni reciproche in capo agli Stati firmatari sull'esercizio del potere di imposizione. Ciascun Paese potrà pertanto avere delle definizioni normative differenti di stabile organizzazione, ciascuna con un proprio ambito distinto di applicazione.

L'indirizzo della giurisprudenza
La disciplina comunitaria dell'imposta sulla cifra di affari dispone, come criterio generale, che le prestazioni di servizi siano assoggettate a imposizione nello Stato in cui il prestatore ha stabilito la sede della propria attività economica o un centro di attività stabile.
E' proprio in relazione a questa fattispecie che si è sviluppata una rilevante giurisprudenza comunitaria sulla definizione di stabile organizzazione.
Nel definire la competenza territoriale dell'imposta, la Corte di giustizia europea dà rilevanza alla sede dell'impresa, piuttosto che al centro stabile della attività ubicato in un altro Stato membro; giudica, inoltre, necessaria la presenza dell'elemento materiale e personale nella qualificazione della stabile organizzazione ai fini Iva.

Nella sentenza del 04/07/1985, causa C-168/84, la Corte di giustizia esclude che possano costituire "stabile organizzazione" le macchine automatiche per il gioco d'azzardo installate da una società su una nave e prive di personale adibito al servizio. La semplificazione di oneri contabili e fiscali per le imprese che operano all'interno di Stati comunitari diversi è un obiettivo specifico del sistema europeo; non è funzionale attribuire rilevanza alla struttura presente in un altro Stato quando l'imposizione può comunque essere correttamente applicata senza comportare gli obblighi aggiuntivi di una ulteriore identificazione ai fini Iva. In questo caso, l'Iva viene infatti riscossa dallo Stato comunitario in cui la società ha la sede, in base alla normativa sulla cifra di affari vigente in tutto mercato europeo.

La sentenza della Corte di giustizia del 02/05/1996, causa C - 231/94, ribadisce che, nell'ambito di una imposta comunitaria armonizzata, è sufficiente il riferimento certo della sede di una attività per definire il luogo di imposizione delle prestazioni di servizi. E' il caso di una società con sede in Danimarca, che gestisce un ristorante a bordo di un traghetto per il servizio di linea tra Danimarca e Germania. Il gestore del punto di ristoro ubicato all'interno del traghetto non va qualificato quale titolare distinto di obblighi contabili e fiscali, nei confronti della Germania.

Infine, la sentenza della Corte di giustizia del 20/02/1997, causa C - 260/95, propone una lettura in chiave antielusiva, molto interessante, delle disposizioni comunitarie sul "centro di attività stabile". Il caso riguarda un'agenzia di viaggi, che ha sede legale in Danimarca, e opera nel Regno Unito attraverso una società di cui detiene il controllo totalitario. La Corte di giustizia riconosce che la società inglese, fornita di una propria struttura materiale e personale, è un centro di attività stabile della società danese. Perciò è il Regno Unito a riscuotere l'Iva sui corrispettivi derivanti dalle vendite dei viaggi, che costituiscono prestazioni di servizi. Nella motivazione della sentenza, la Corte di giustizia sottolinea che la Danimarca e il Regno Unito non hanno lo stesso regime fiscale sulla vendita di viaggi: la Danimarca applica l'esenzione, mentre il Regno Unito l'imposizione. In questa circostanza, il luogo di imposizione per le prestazioni deve corrispondere con il centro effettivo della attività, dal momento che la scelta sul luogo di ubicazione della sede legale si presta ad arbitraggi fiscali.

Conclusioni
Il concetto di stabile organizzazione assume una funzione e una definizione diverse nei due settori di imposizione. Nell'ambito delle imposte dirette, la qualificazione non è univoca, ma lasciata agli accordi stipulati tra gli Stati nelle convenzioni bilaterali. La stabile organizzazione è una struttura materiale o personale riferibile al soggetto non residente e costituisce il presupposto rilevante ai fini della competenza territoriale per l'imposizione. Nel settore dell'Iva, imposta armonizzata in ambito comunitario, prevale l'esigenza di semplificare e di rendere univoca la definizione della competenza territoriale; nel caso in cui l'attribuzione del gettito agli Stati è regolata in base al criterio generale della ubicazione del prestatore, rileva il luogo in cui questi ha stabilito la sede. Nelle diverse tipologie di cessioni di beni e prestazioni di servizi - è bene sottolinearlo - la competenza territoriale non è disciplinata esclusivamente sul presupposto della presenza del soggetto passivo nel territorio dello Stato, e ciò costituisce una ulteriore differenza rispetto al sistema delle imposte dirette.