L'Amministrazione finanziaria ha pubblicato la circolare n.Ci. RH.421/607.890 (AAF n° 13/2010), per fornire chiarimenti interpretativi sulle modifiche all'articolo 307, §1, del Code des impôts sur les revenus 1992 apportate dalla loi-programme del 23 dicembre 2009. La loi-programme del 2009 ha introdotto a carico dei contribuenti residenti e non (les contribuables assujettis à l'impôt des sociétés ou à l'impôt des non-résidents…) l'obbligo di compilare e allegare alla dichiarazione dei redditi un apposito modulo (modèle du formulaire 275 F ) in cui vanno indicati i pagamenti, diretti ed indiretti, effettuati dal 1° gennaio 2010, a favore di persone fisiche o giuridiche residenti o localizzate in un paradiso fiscale, che eccedono complessivamente nell'anno d'imposta i 100mila euro.
A chi si applica la disciplina
La circolare chiarisce che i soggetti a cui si applica la nuova normativa sono sia le società residenti soggette all'imposta societaria, ivi incluse le loro stabili organizzazioni all'estero che le stabili organizzazioni in Belgio di soggetti non residenti (les nouvelles dispositions examinées ci-après ne concernent que les contribuables qui sont soumis à l'ISoc. (art. 2 et 179, CIR 92) ou à l'INR/Soc.).
I paradisi fiscali nella nuova disciplina sui pagamenti
L'articolo 307 del Code des impôts sur les revenus 1992, così come modificato dalla loi-programme del 23 dicembre 2009, identifica come paradisi fiscali i Paesi che, alternativamente :
- per i periodi d'imposta nei quali sono stati effettuati i pagamenti, dopo un processo di monitoraggio di tre anni (peer review process) del Global Forum OCSE (Organizzazione per la Cooperazione e lo Sviluppo Economico) sulla trasparenza e lo scambio di informazioni, non saranno stati in grado di implementare in modo sostanziale ed efficace gli standard elaborati dall'organizzazione;
- sono inclusi nella lista degli Stati a fiscalità nulla o ridotta, emanata e aggiornata con regio decreto.
Tutti i chiarimenti della circolare
Il modello 275 F
Nel modello vanno riportati, in base al principio di cassa, i pagamenti eseguiti nell'anno d'imposta. La data dell'effettuazione del pagamento rileva, inoltre, per la fissazione del tasso di cambio in quanto gli importi devono essere eventualmente convertiti in euro.
La nozione di "pagamento" comprende sia i pagamenti in contanti che in natura e include sia i pagamenti eseguiti in nome e per conto proprio, che i pagamenti eseguiti in nome proprio, ma per conto di soggetti terzi. Nel modello deve essere riportata qualsiasi tipologia di pagamento a prescindere dalla causa per cui esso è stato operato: dai rimborsi alla corresponsione interessi o al pagamento di commissioni (omissis…paiements de loyers, intérêts, remboursements du capital, redevances, achats de biens ou d'actifs fixes, prestations de services, rémunérations, commissions, frais de courtage, honoraires, etc. )
L'obbligo di segnalazione scatta, in linea di principio, ogni qualvolta il beneficiario del pagamento disponga di un indirizzo o di un conto bancario in un paradiso fiscale. L'onere della prova che il beneficiario del pagamento non sia residente o localizzato in un paradiso fiscale grava sul contribuente.
Pagamenti diretti e indiretti
La circolare evidenzia che il legislatore, nell'estendere la portata applicativa della legge ai pagamenti indiretti, ha perseguito la finalità di contrastare il ricorso nei pagamenti all'interposizione di soggetti che non risiedono in un paradiso fiscale.
Pertanto, il documento di prassi chiarisce che il pagamento indiretto deve essere indicato nel modulo se il contribuente sa o dovrebbe sapere, in particolare nel caso di transazioni infragruppo, che il beneficiario del pagamento è un mero intermediario e che il vero beneficiario è stabilito in un paradiso fiscale (Si le contribuable sait ou est censé savoir que le bénéficiaire juridique du paiement est seulement une personne intermédiaire et que le véritable bénéficiaire du paiement est établi dans un Etat visé, alors ce paiement entre dans le champ d'application de l'article 307, § 1er, alinéa 3, CIR 92…)
Le condizioni di deducibilità
La mancata esposizione nel modello 275 F dei pagamenti soggetti ad obbligo di comunicazione comporta l'indeducibilità delle spese a cui quei pagamenti si riferiscono, anche se effettivamente eseguiti in buona fede.
Nonostante la segnalazione dei pagamenti nel modello, affinché essi siano deducibili, il contribuente è tenuto a dimostrare che le transazioni a cui i pagamenti si riferiscono rispondano a una necessità industriale, commerciale o finanziaria dell'impresa e che "trouvent ou doivent trouver normalement une contrepartie dans l'ensemble de l'activité de l'entreprise". Inoltre il contribuente è tenuto a fornire prova che il soggetto percipiente, residente o localizzato nel paradiso fiscale, non costituisca una costruzione di puro artificio (cfr. sentenza della Corte di Giustizia europea Cadbury Schweppes (Case C-196/04). Infine, è richiesto in ogni caso il rispetto del principio di libera concorrenza e di conseguenza i pagamenti dovranno essere at arm's length.
La circolare precisa che, in presenza di convenzione contro le doppie imposizioni sottoscritta con uno Stato "black list" in cui è stato inserito l'articolo sulla non discriminazione (ad esempio gli Emirati Arabi Uniti), in virtù del principio di specialità delle norme convenzionali, i pagamenti non dovrebbero comunque essere considerati indeducibili.
