L’attività didattica è esente da Iva?

Entrambi  riguardano una fattispecie similare alle prestazioni didattiche, le attività a esse correlate e, in particolare, la riconducibilità di queste prestazioni alla categoria delle operazioni esenti di cui all’articolo 13 della sesta direttiva Cee. La Corte di Giustizia delle Comunità europee è stata nuovamente chiamata a pronunziarsi sulla possibilità di ricondurre una prestazione di servizi (inerente l’attività didattica) alla categoria delle operazioni che il legislatore comunitario ha considerato "esonerate" dall’applicazione dell’Iva in considerazione della peculiare valenza socio-economica connessa a determinate attività. Si tratta di una questione interpretativa abbastanza delicata considerato che non è sempre facile assimilare le situazioni concrete alle fattispecie normative individuate, in via generale e astratta, dal legislatore. Del resto,  nel caso delle operazioni esenti, trattandosi di attività che, in via del tutto particolare, sfuggono alla regola generale di assoggettamento a imposta, l’attività interpretativa deve essere condotta con il massimo scrupolo. Infatti le norme a carattere  eccezionale devono essere interpretate secondo criteri rigorosamente restrittivi, senza possibiltà di interpretazione estensiva o analogica.

L’oggetto delle controversie
Il procedimento definito dalla Corte di Giustizia il 14 giugno 2007 riguarda, in realtà, due distinte controversie che, considerata l’evidente connessione oggettiva, vengono esaminate congiuntamente in questa sede. Entrambi  i procedimenti riguardano, infatti, una fattispecie similare che concerne le prestazioni didattiche e le attività a esse correlate e, in particolare, la riconducibilità di queste prestazioni alla categoria delle operazioni esenti di cui all’articolo 13 della sesta direttiva Cee.

La normativa di riferimento
Tale articolo prevede, alla parte A, n.1, lett. i) che …" Gli Stati membri esonerano…l'educazione dell'infanzia e della gioventù, l'insegnamento scolastico ed universitario, la formazione e riqualificazione professionale, nonchè le prestazioni di servizi e le forniture di beni con essi strettamente connesse compiute da organismi di diritto pubblico o da altri organismi riconosciuti dallo Stato membro interessato come aventi finalità simili; le lezioni impartite da insegnati a titolo personale e relative all'insegnamento scolastico o universitario e, infine, la messa a disposizione, da parte di istituzioni religiose o filosofiche, di personale per le attività didattiche e educative e per fini di assistenza spirituale".

Gli attori coinvolti: un istituto di istruzione
Il procedimento C-434/05 è stato promosso a seguito del ricorso presentato da un istituto di istruzione con sede nei Paesi Bassi, apparentemente riconosciuto dallo Stato,  avente come principale oggetto della propria attività l’insegnamento e la formazione professionale. Tale istituto (in prosieguo l'Horizon College), per far fronte alle carenze di personale lamentate da altri istituti, distaccava presso di essi il proprio personale docente. I docenti continuavano a percepire il proprio stipendio dall’Horizon College che si limitava a richiedere agli altri istituti il mero rimborso delle spese senza, pertanto, ricavare alcun profitto dall’attività di prestito del personale. Le autorità fiscali nazionali hanno, per contro, ritenuto che l’attività di "prestito" di personale andasse comunque assoggettata a Iva, non sussistendo le condizioni per ritenere le prestazioni in oggetto "connesse" all’attività formativa e didattica.

Il rinvio alla Corte di Giustizia
Pertanto il giudice investito del caso ha ritenuto opportuno demandare la controversia alla Corte di Giustizia per accertare se "sono esenti da Iva le sole prestazioni didattiche o anche le attività di prestito di personale docente da intendersi come attività "funzionalmente connessa e strumentale" allo svolgimento di un'attività di docenza tutte le volte in cui l'ente che mette a disposizione il personale riveste la qualifica di istituto di istruzione".

Gli attori coinvolti: l’insegnante indipendente
La seconda questione (C445/05) riguarda, invece, il ricorso proposto dal signor Haderer che ha lavorato per un certo numero di anni a Berlino in qualità di insegnante indipendente. La sua attività consisteva nel prestare aiuto a svolgere i compiti e nel tenere un corso di ceramica. La sua prestazione lavorativa non era riconducibile a un rapporto di lavoro subordinato atteso che il ricorrente riceveva un compenso orario per il lavoro effettivamente svolto, non percependo alcuna indennità in caso di infortunio e malattia. Il signor Haderer ha ritenuto che i compensi percepiti, in quanto relativi ad un'attività didattica e di supporto resa direttamente agli studenti, fossero esenti da iva. L'Amministrazione fiscale tedesca ha, invece, assoggettato gli introiti a imposta, sul presupposto che il signor Haderer ha impartito lezioni a studenti senza però essere direttamente pagato da questi ultimi (come richiesto dalla normativa nazionale) ma da un soggetto terzo.

Il rinvio alla Corte di Giustizia
Pertanto, il giudice nazionale presso cui è stato incardinato il ricorso, ha deciso di devolvere la controversia alla Corte di Giustizia ue per accertare se è conforme al diritto comunitario una normativa che, per esentare da Iva le lezioni impartite da un insegnante privato, richieda che costui sia retribuito direttamente dai propri discenti.

La giurisprudenza della Corte Ue
Occorre preliminarmente rammentare che la giurisprudenza unanime della Corte di Giustizia ha sempre rilevato che le esenzioni dettate dal citato articolo 13 della sesta direttiva costituiscono "nozioni autonome del diritto comunitario". Questo sta a significare che le stesse devono essere interpretate in maniera unitaria e omogenea in tutti gli Stati membri per evitare l’insorgere di interpretazioni differenti che potrebbero compromettere l’uniforme applicazione delle regole comuni dell'Iva in tutta l'area dell’Unione europea.

La prima questione: l’Horizon College
Per quanto concerne il caso dell'Horizon College, si rileva che l'articolo 13 esonera dall'iva non solo le attività didattiche ma anche le "prestazioni di servizi e le forniture di beni strettamente connesse all'attività di insegnamento e formazione professionale". In pratica, fruirebbero della esenzione tutte le prestazioni accessorie che rappresentano un mezzo per fruire del servizio principale nelle condizioni migliori . Si tratta, pertanto, di stabilire se la messa a disposizione a titolo oneroso di un docente a favore di un istituto di insegnamento per svolgervi attitvità didattica, sia qualificabile come "un servizio strettamente connesso con l'insegnamento e la formazione professionale" ai sensi dell'articolo 13 della sesta direttiva. I giudici comunitari, accedendo all'interpretazione fornita dall'Avvocato generale, ritengono che l'attività di prestito di personale docente sia, in astratto, connessa con l'attività didattica a condizione che anche l'ente presso cui il personale docente viene distaccato, possieda i requisiti soggettivi ed oggettivi richiesti dal legislatore (si tratti, cioè, di un istituto di istruzione e, come tale, riconosciuto dal legislatore) e che la prestazione ivi svolta sia riconducibile alle attività formative descritte dalla norma. La Corte, inoltre, subordina l'applicazione del beneficio in parola all'ulteriore condizione che il prestito di personale docente, da parte di un istituto scolastico ad un altro organismo avente la medesima funzione, non sia effettuato per reperire entrate supplementari "mediante la realizzazione di un'operazione effettuata in concorrenza diretta con imprese commerciali assoggettate all'applicazione dell'Iva". È chiaro che, così statuendo, la Corte intende salvaguardare le finalità attinenti alle prestazioni educative (e quelle a esse strumentali) evitando cioè che fruiscano dell’esenzione attività che, soltanto apparentemente, riflettano l'intento formativo ed educativo connesso alle prestazioni di servizi  di cui all'articolo 13 della direttiva in esame. 

La seconda questione: l’insegnante indipendente
Per la controversia insorta con il ricorrente tedesco, il signor Haderer, la Corte ha ritenuto che, pur potendosi inquadrare le sue prestazioni di servizi nell’ambito generale dell’attività didattica (in particolare i giudici hanno insistito sulla necessità di accedere a una nozione sempre più ampia di "attività didattica", attenendosi sempre maggiormente alle esigenze della realtà sociale. Di conseguenza è attività di docenza anche quella che non segue uno schema rigidamente definito (purchè venga eseguita nelle scuole e, più in generale, negli istituti di istruzione), tuttavia, per il fatto che le prestazioni non sono remunerate dagli stessi soggetti che ricevono la prestazione (cioè, gli studenti) ma da un soggetto terzo, non può scattare il beneficio dell’esenzione, non ricorrendo le condizioni prescritte dal citato articolo 13 della sesta  direttiva.