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Stabile organizzazione al restyling:
l’Ocse detta nuove regole

Aggiornate le metodologie per valutare l’attribuzione dei profitti sulla base del Modello di convenzione 2017

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L’Organizzazione di Parigi mette nero su bianco le nuove regole in tema di stabili organizzazioni alla luce della versione 2017 del Modello di convenzione Ocse. Il documento dal titolo Additional Guidance on the Attribution of Profits to Permanent Establishment, pubblicato  il 22 marzo 2018, rappresenta l’ultimo passaggio di un articolato processo di aggiornamento che ha coinvolto la nozione di stabile organizzazione ai fini convenzionali. In particolare, attraverso 4 esempi pratici, la guida fornisce la metodologia che gli operatori devono utilizzare per valutare l’attribuzione dei profitti alle nuove ipotesi di stabile organizzazione che scaturiscono dalle modifiche apportate all’art. 5 paragrafi 4, 5 e 6 del Modello di Convenzione Ocse 2017. La necessità di una guida che fornisse queste indicazioni era già stata avvertita in sede di redazione del Report finale dell’Action 7 dell’Oecd/G20 Beps (Base Erosion and Profit Shifting) intitolato “Preventing the Artificial Avoidance of Permanent Establishment Status”.

L’aggiornamento del Modello Ocse di Convenzione
Nell’ambito dell’articolo 5 del nuovo Modello di Convenzione Ocse 2017, che accoglie gli elementi idonei all’identificazione della stabile organizzazione, è stato introdotto il concetto di anti-fragmentation rule (paragrafo 4.1) e sono state aggiornate le definizioni di agente dipendente (paragrafo 5) ed indipendente (paragrafo 6). L’anti-fragmentation rule rappresenta una disposizione anti elusiva prevista con lo scopo di evitare che attività singolarmente considerate come ausiliarie o preparatorie (svolte da una o più imprese collegate), costituiscano invece, se combinate tra loro, funzioni complementari di una più complessa attività d’impresa unitaria esercitata nello Stato della fonte (source State). La figura dell’agente dipendente, invece, è stata oggetto di revisione con l’introduzione, nell’ambito dello svolgimento di un’attività per conto di un’impresa non residente, del concetto di abitualità nella conclusione dei contratti in nome dell’impresa ovvero per il trasferimento di beni o servizi. Condizioni valide anche per l’agente che riveste un ruolo primario nella conclusione dei contratti (successivamente finalizzati senza modifiche rilevanti da parte dell’impresa principale). Le condizioni richieste dal nuovo paragrafo 5 per poter configurare l’esistenza di una stabile organizzazione non sussistono nel caso in cui le attività svolte dall’agente rientrino nell’ambito della sua attività ordinaria. In questo caso, infatti, ci troviamo di fronte al cosiddetto agente indipendente. La nuova formulazione del paragrafo 6 introduce una limitazione al concetto di indipendenza, considerando carenti del requisito gli agenti che operano esclusivamente o quasi, per una o più imprese strettamente correlate (la cui definizione è riportata al paragrafo 8).

Il Report sull’attribuzione dei profitti
Da una prima lettura del documento, ciò che emerge con assoluta chiarezza è la conferma dei principi, richiamati dall’articolo 7 del Modello di Convenzione, sulla determinazione del reddito delle stabili organizzazioni. L’intento principale è, infatti, quello di fornire una guida su come le regole esistenti debbano essere applicate alle nuove ipotesi di stabile organizzazione. Per raggiungere questo risultato il Report dell’Ocse propone l’analisi di alcuni casi che rappresentano una possibile manifestazione pratica degli elementi che identificano le nuove ipotesi di stabile organizzazione. Nell’affrontare ciascun caso il documento esamina le condizioni operative esistenti, gli strumenti a disposizione e suggerisce l’approccio metodologico da seguire per giungere a una corretta determinazione del reddito. Si parte sempre dalla puntuale identificazione delle attività svolte dalla stabile organizzazione e delle transazioni effettuate nei confronti della casa madre (head office). A tal proposito, viene più volte ribadito un concetto fondamentale, contenuto nell’articolo 7, ai fini dell’attribuzione della quota di profitti: la stabile organizzazione deve essere considerata come una entità separata ed indipendente in relazione allo svolgimento delle attività che ne giustificano l’identificazione. La determinazione dei profitti attribuibili alla stabile organizzazione è affidata all’ Authorized OECD Approach (AOA) le cui linee guida sono contenute nel “2010 Report on the Attribution of Profits to Permanent Establishment, al quale il Commentario 2017 continua a fare riferimento. L’Ocse non esclude però che si possa fare riferimento anche ad altri metodi, in relazione al contenuto delle convenzioni applicabili nei casi concreti.

Gli esempi proposti
Nel dettaglio, il primo esempio tratta lo svolgimento di alcune attività secondarie (inerenti il magazzino, la distribuzione, il merchandising e la raccolta informazioni) da parte di un’impresa in uno stato diverso da quello di residenza, mediante la frammentazione e la delocalizzazione delle stesse. Le modalità di svolgimento, i fattori produttivi impiegati nonché la combinazione delle stesse, non consentono di definirle come preparatorie o ausiliarie. Verificata la presenza di una stabile organizzazione, il reddito attribuibile dovrà essere determinato in relazione alle attività svolte, considerando il potenziale effetto derivante dall’integrazione delle stesse. Il secondo esempio è, invece, dedicato all’esame delle relazioni esistenti tra una società commerciale residente nello Stato R (residenza) ed una sua controllata residente nello Stato S (fonte), incaricata di svolgere attività di marketing e vendita in nome proprio ma per conto del committente. La remunerazione per lo svolgimento dell’attività è costituita da una commissione percentuale sul valore delle vendite realizzate nello Stato S. La controllata, responsabile anche per la gestione del magazzino, svolge come sua unica attività quella nei confronti della società commerciale. Ci troviamo davanti ad un esempio di agente dipendente, che, di fatto, conclude contratti di vendita che vincolano la società principale. Le situazioni che dovranno essere valutate sono riconducibili alle relazioni esistenti tra la società commerciale e l’intermediario (da valutare in base all’art. 9 del Modello di Convenzione attraverso le Transfer Pricing Guidelines), per i servizi resi, e tra la società commerciale e la sua stabile organizzazione, in relazione alle attività che ne giustificano l’esistenza. Ciò prestando attenzione a evitare duplicazioni nell’attribuzione dei profitti conseguenti ad una simultanea allocazione in capo ad intermediario e stabile organizzazione dei rischi derivanti dalle funzioni esercitate. Il percorso di analisi suggerito in relazione al terzo e quarto caso è essenzialmente il medesimo del secondo. Le differenze si sostanziano nelle condizioni operative dell’agente residente nello Stato S. Nel terzo caso esposto l’agente non conclude il contratto di vendita ma partecipa, con un ruolo fondamentale, alla sua conclusione. Nel quarto esempio, invece, viene messa in evidenza l’assenza di indipendenza da parte dell’agente, impegnato nell’approvvigionamento merci. L’attività svolta, che non può essere definita preparatoria o ausiliaria in relazione a quella dell’impresa principale, si concretizza nell’abituale conclusione di contratti di acquisto in nome e per conto del committente. In questi ultimi tre casi viene, infine, contemplata l’ipotesi che l’amministrazione fiscale dello Stato S possa, per ragioni di opportunità, richiedere il pagamento delle imposte solo nei confronti dell’intermediario, benché la determinazione delle stesse tenga conto sia delle attività effettuate dall’intermediario che dalla stabile organizzazione.
 
 
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