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Giurisprudenza

48 mesi per la decadenza solo se il vecchio termine è ancora pendente

Il giudice di legittimità precisa la disciplina intertemporale della legge n. 133/99 in tema di tempestività delle istanze di rimborso delle imposte sui redditi indebite

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Anche nella fattispecie tributaria sono invocati due importanti istituti legati alla influenza del tempo sulle vicende giuridiche: prescrizione e decadenza.
La distinzione tra i due istituti è evidente: la prescrizione produce l'estinzione del diritto soggettivo per effetto dell'inerzia del titolare del diritto stesso che non lo esercita o non lo usa per il tempo determinato dalla legge. Il fondamento della prescrizione è, dunque, l'inerzia del titolare che fa ritenere abbandonato il diritto.
La decadenza, invece, implica l'onere del titolare di un diritto a esercitarlo nel tempo prescritto dalla legge: il fondamento della decadenza consiste nella necessità obiettiva che l'esercizio di un diritto sia compiuto entro un termine perentorio.

La certezza del rapporto giuridico d'imposta esige che l'istanza di rimborso di cui all'articolo 38 del Dpr n. 602/73(1) sia esercitata entro un periodo fissato ex lege.
La modifica da diciotto a quarantotto mesi del termine entro cui è possibile presentare istanza per il rimborso delle imposte sui redditi pagate e non dovute, disposta dall'articolo 1 della legge n. 133/99, decorre dal 18 maggio 1999, data di entrata in vigore della legge. La disposizione, tuttavia, non esplica alcun effetto nelle situazioni in cui, alla predetta data, risultava già decorso il più breve termine di decadenza stabilito precedentemente.

Tale assunto, in tema di disciplina intertemporale della sopraindicata disposizione, con la quale è stato elevato a quarantotto mesi il termine decadenziale - previsto dall'articolo 38, primo comma, del Dpr n. 602/73 - entro cui il soggetto può presentare istanza di rimborso, è stato precisato dalla Corte di cassazione, sezione V, con la sentenza n. 3085 del 16 febbraio 2005.

Per il giudice di legittimità, la modifica in esame non può spiegare effetto in relazione ai versamenti per i quali alla predetta data si era già compiuta la decadenza di diciotto mesi, in quanto la norma modificativa non ha previsto alcuna remissione in termini e non vi sono altre disposizioni che consentano di applicarla retroattivamente. La circostanza dell'avvenuta presentazione dell'istanza di rimborso successivamente all'entrata in vigore della nuova norma non vale, di per sé sola, a far ritenere applicabile a essa la più favorevole disciplina introdotta dall'articolo 1 della legge n. 133/99. Non potendosi questa applicare ai rapporti ormai definitivi e dovendosi considerare tali quelli in cui al versamento diretto dell'imposta da parte del contribuente non abbia fatto seguito la presentazione di rimborso nel termine previsto nella sua originaria formulazione e quel termine sia maturato prima dell'entrata in vigore della modifica approvata dal legislatore, il termine va ritenuto improrogabile. Infatti, il principio tempus regit actum proprio del diritto processuale non può trovare applicazione per la fattispecie dell'istanza di rimborso, per la natura amministrativa del procedimento tributario che è caratterizzato da preclusioni e decadenze, che non possono essere superabili da norme sopravenute. E tanto, quanto meno, in assenza di una espressa previsione in tal senso (Cassazione, sentenza n. 12808 del 27/09/2000).

In definitiva, va disatteso l'assunto del contribuente secondo cui, trattandosi di norma meramente procedimentale, a decorrere dal 18 maggio 1999, l'articolo 1 della legge n. 133/99 era venuto a disciplinare l'iter di rimborso di tutte le posizioni giuridiche sostanziali di credito verso l'Amministrazione, anche se le stesse erano insorte prima di quella data; in particolare, per la suprema Corte non è sostenibile che a tutte le istanze di rimborso presentate dopo il 18 maggio 1999 si applicava il nuovo termine di 48 mesi e le istanze dovevano considerarsi tempestive se la data di insorgere del correlato diritto al rimborso non risaliva a più di 48 mesi prima.

Discorso diverso, invece, va fatto per i versamenti indebiti per i quali al 18 maggio 1999 non era ancora trascorso il termine di 18 mesi; tali versamenti, seppure eseguiti in vigenza della normativa precedente, risultano attratti nella nuova disciplina, in quanto la modifica dell'articolo 38, innestandosi, in buona sostanza, su un rapporto non ancora esaurito, ha l'effetto di sostituire all'originario termine di 18 mesi quello nuovo di 48, da computarsi sempre dalla data del versamento(2).

Conclusioni
Non è privo di pregio evidenziare che ormai è ius recptum quanto segue:

  1. in tema di rimborso di versamenti diretti di imposte sui redditi, il più ampio termine di decadenza di 48 mesi, introdotto con l'articolo 1 della legge n. 133/99, può trovare applicazione, in conformità ai principi generali circa l'efficacia delle leggi nel tempo, solo nel caso in cui, all'entrata in vigore della novella, e cioè alla data del 18 maggio 1999, fosse ancora pendente il termine di diciotto mesi fissato dalla originaria formula dell'articolo 38 del Dpr n. 602/73, e non fosse quindi da considerare esaurito il rapporto fra il contribuente, che fa valere il diritto al rimborso e l'Amministrazione finanziaria (Cassazione, sezione V, sentenza n. 20978 del 29/10/2004)
  2. il processo tributario, pur comportando un giudizio su rapporti, può essere instaurato soltanto mediante impugnazione di specifici atti o rifiuto degli stessi, con conseguente formazione di preclusioni in forza dell'omesso esercizio nel termine di decadenza del diritto di impugnazione sicché devono considerarsi rapporti irretrattabilmente conclusi quelli in cui, in caso di versamento diretto, non sia stata presentata istanza di rimborso nel termine previsto dall'articolo 38, comma 1, del Dpr n. 602/73 (Cassazione, sezione V, sentenza n. 06254 del 29/03/04).


NOTE:
1) Angelo Buscema, "La decadenza del contribuente dal diritto al rimborso non può essere eccepita per la prima volta in Cassazione", in FISCOoggi del 24 dicembre 2003.

2) Vd. circolare n. 2 del 19/02/2001 della direzione regionale della Lombardia.

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