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Giurisprudenza

Accertamento con redditometro:
donazioni tra parenti da dimostrare

La mancata instaurazione del contraddittorio non può essere di per sé motivo di annullamento dell’atto inviato dall’Amministrazione finanziaria

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L’accertamento con redditometro è valido anche se il contribuente non ha ricevuto il questionario, trattandosi di una mera facoltà riservata all’Amministrazione finanziaria per lo svolgimento dell’istruttoria. Inoltre, ai fini della prova contraria, rappresentata dalle elargizioni del coniuge, non è sufficiente allegare il rapporto di parentela, essendo necessario provare che gli esborsi siano stati verosimilmente sostenuti proprio con la provvista assicurata dal coniuge.
Questo è quanto ha stabilito la Cassazione con ordinanza n. 38060 del 2 dicembre 2021, con cui è stato rigettato il ricorso di un contribuente.

La vicenda processuale e la pronuncia della Cassazione.
La vicenda in esame trae origine dalla notifica a una contribuente di due avvisi di accertamento, effettuati servendosi del cosiddetto redditometro e fondati sul maggior reddito percepito dalla contribuente stimato in considerazione del possesso di due autovetture, e dell’atto di contestazione relativo alla sanzione per non aver assicurato la richiesta risposta al questionario informativo inviatole.
La Ctp confermava l’atto di contestazione recante la sanzione irrogata per non avere la contribuente risposto al questionario e annullava i due avvisi di accertamento.
Avverso la sentenza sfavorevole di primo grado, l'Amministrazione finanziaria spiegava appello.
A sua volta, la contribuente proponeva appello incidentale per contestare l'invalidità della notifica del questionario informativo.
La Ctr rigettava le contestazioni della contribuente in materia di notificazione del questionario informativo, ritenendole tardivamente proposte e perciò inammissibili e riaffermava la piena validità ed efficacia degli accertamenti tributari, da cui doveva però essere sottratto il maggior reddito relativo all'acquisto di una delle due autovetture in quanto effettuato dal coniuge. Avverso la decisione assunta dalla Ctr ha proposto ricorso per cassazione la contribuente, affidandosi a due motivi di ricorso.
Con il primo motivo, la contribuente lamentava violazione di legge avendo la Ctr dapprima riconosciuto che l’acquisto dell’autovettura fosse stato effettuato dal marito della contribuente e poi omesso di valorizzare le presunzioni allegate dalla stessa dalle quali emergeva che anche gli oneri per il mantenimento erano sostenuti dal marito.
Il motivo è stato respinto alla luce del principio di diritto secondo cui il contribuente può ben fornire la prova che le spese accertate nei suoi confronti sono state in realtà finanziate mediante elargizioni del coniuge, ma a tal fine non è sufficiente allegare l'esistenza del rapporto parentale, rimanendo applicabili gli ordinari principi in materia di ripartizione dell’onere della prova, con la conseguenza che compete al contribuente, il quale alleghi di aver ricevuto aiuti economici da parte del coniuge per sostenere le spese affrontate nell’anno di riferimento, dimostrare la ricorrenza di elementi sintomatici che tali esborsi siano stati verosimilmente sostenuti proprio con provvista assicurata dal coniuge (cfr. Cassazione n. 16637/2020).
Con il secondo motivo, la contribuente denunciava violazione di legge in considerazione del fatto che la Ctr avrebbe dovuto dichiarare la illegittimità degli accertamenti in quanto scaturiti da un’omessa risposta ad un questionario mai notificato al contribuente.
Nel rigettare tale motivo, la Cassazione ha richiamato l’articolo 32 del Dpr n. 600 del 1973, che espressamente facoltizza l’amministrazione a procedere attraverso l’invio di questionari.
Di conseguenza ai fini dell’accertamento sintetico del reddito ai sensi dell’articolo 38 del Dpr n. 600/1973, mediante redditometro, l'invio al contribuente del questionario informativo, di cui all’articolo 32 del citato Dpr, è una mera facoltà dell’Amministrazione finanziaria. Ne consegue che la mancata risposta al questionario può comportare l’applicazione di una sanzione pecuniaria, reputandosi leso il principio di leale collaborazione tra il contribuente e il Fisco; viceversa, dal mancato perfezionamento dell'invio del questionario non discende alcuna invalidità dell’accertamento tributario.

Ulteriori osservazioni

Invio facoltativo del questionario
Diffusa è la specifica eccezione di illegittimità dell’avviso di accertamento emesso senza previo invio del questionario di cui all’articolo 32, comma 4, del Dpr n. 600 del 1973.
Al riguardo, la giurisprudenza del supremo Collegio, con riferimento all’accertamento sintetico, ha più volte affermato che “in tema di accertamento delle imposte sui redditi, il paradigma normativo del procedimento di accertamento della veridicità delle dichiarazioni dei contribuenti, disciplinato dal D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, non prevede, quale suo presupposto o momento necessario ed indefettibile della serie procedimentale finalizzata alla rettifica, l’invio del questionario di cui all’art. 32, n. 4, sicché il mancato invio non inficia la perfezione e la validità del procedimento di rettifica, che restano subordinate alla sola carenza dei presupposti di cui all’art. 38 del suddetto decreto (principio consolidato: vedi Cass. 20 giugno 2007, n. 14367; Cass. 23 giugno 2006, n. 14675)” (Cassazione n. 455 del 2013, cit.).
Più in generale, in relazione alla vecchia formulazione dell’articolo 38 del Dpr n. 600/1973, si segnala che la Corte di cassazione, con la sentenza n. 7485/2010, ha evidenziato che la mancata instaurazione del contraddittorio non può essere di per sé motivo di annullamento dell’atto di accertamento. Deve, infatti, considerarsi che “l’accertamento dei redditi con metodo sintetico, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 38, comma 4, non postula, in difetto di ogni previsione al riguardo della norma, che gli elementi e le circostanze di fatto in base ai quali il reddito viene determinato dall’Ufficio siano in qualsiasi modo contestati al contribuente, ferma restando per questo ultimo la possibilità di fornire, in sede di impugnazione dell’atto, la dimostrazione che il reddito effettivo è diverso e inferiore rispetto a quello scaturente dalle presunzioni adottate dall’amministrazione finanziaria, sicché la sola circostanza relativa alla mancata instaurazione di una qualche forma di contraddittorio con il contribuente nella fase istruttoria non può giustificare l’annullamento dell’accertamento stesso (cfr. Cass. nn. 27069/06, 9198/91)”.
La problematica della mancanza del contraddittorio dovrebbe considerarsi superata con l’introduzione del nuovo redditometro considerato che il nuovo comma 7 dell’articolo 38 del Dpr n. 600/1973 ha istituzionalizzato e reso obbligatorio il contraddittorio finalizzato alla definizione del procedimento di accertamento con adesione.
L’obbligo del contraddittorio si applica solo al nuovo redditometro, non avendo valenza retroattiva. Infatti, lo stesso legislatore ha precisato l’ambito temporale di applicazione del “nuovo redditometro”, prevedendo una disciplina transitoria specifica. L’articolo 22, comma 1, del Dl n. 78/2010 stabilisce, infatti, che le modifiche apportate all’articolo 38 del Dpr n. 600/1973 hanno effetto “per gli accertamenti relativi ai redditi per i quali il termine di dichiarazione non è ancora scaduto alla data di entrata in vigore del presente decreto” (vale a dire a partire dal periodo di imposta 2009).

Onere probatorio nelle donazioni tra parenti
La Cassazione ha da tempo ammesso (almeno dal 2006 con la pronuncia n. 17203) che il maggior reddito accertato a carico del contribuente possa trovare giustificazione nella disponibilità, da parte di questi, di redditi riferibili a propri familiari o a soggetti terzi. Per quanto concerne l’individuazione del “nucleo familiare” rilevante, secondo la giurisprudenza si può fare utile riferimento innanzitutto “al concetto di nucleo familiare naturale quale costituito tra coniugi conviventi e figli, soprattutto minori, potendosi agevolmente presumere, in tal caso, in base all’id quod plerumque accidit, il concorso alla produzione del reddito (quand’anche non necessariamente proporzionale) di quei soggetti…” (cfr. Cassazione n. 17203/2006).
A tal proposito si fa presente che l’assolvimento di tale onere probatorio da parte del contribuente è maggiormente pregnante qualora si tratti di giustificare spese, di entità più consistente, relative ad incrementi patrimoniali. In questo caso, secondo l’orientamento prevalente della Cassazione, occorre dimostrare non solo la provenienza (da familiari o da terzi) della provvista ma anche il collegamento tra disponibilità finanziaria e spesa, cosicché l’eventuale possesso di redditi anche consistenti da parte di familiari non è di per sé sufficiente ove non si dimostri altresì che “proprio quei redditi siano stati impiegati” per realizzare l’incremento patrimoniale (cfr. Cassazione n. 4138/2013; in tal senso, anche Cassazione n. 3111/2014).
Infine, si richiama la sentenza n. 14063 del 2014, con cui la Cassazione ha sottolineato che la liberalità del genitore nei confronti di un figlio costituisce evento probabile che il contribuente ha l’onere di provare e non un fatto notorio. Nel caso di specie la prova era stata fornita sia dalla produzione degli estratti conto da cui risultava l’accredito della somma che dalla dichiarazione testimoniale resa dal genitore.

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