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Giurisprudenza

Cessione intracomunitaria
solo a prova di consegna

La non imponibilità Iva nel Paese del cedente è applicabile soltanto a patto che il contribuente riesca a dimostrare l’effettivo recapito della merce in un altro Stato Ue

mezzi di trasporto merci
Le cessioni intracomunitarie, disciplinate dall’articolo 41 del Dl 331/93, sono considerate operazioni non imponibili in quanto assoggettate a Iva nel Paese di destinazione, ossia dove è identificato ai fini Iva l’acquirente, ma è necessario provare l’effettiva movimentazione fisica del bene oggetto verso un altro Stato Ue.
Su tale tematica è intervenuta di recente la Corte suprema con la sentenza 13457 del 27 luglio.
I giudici di legittimità, respingendo il ricorso di un contribuente, hanno confermato che lo spostamento fisico del bene nel territorio dello Stato membro del cessionario costituisce “elemento strutturale della fattispecie normativa, cosicché la sua mancanza impedisce il riconoscimento dello stesso carattere "intracomunitario" della operazione”.
 
Il fatto
Nel caso di specie l’ufficio ha recuperato l’Iva su operazioni di cessioni di merci effettuate da una società italiana in favore di una società francese, ritenendo che in assenza di prova, la prima non potesse avvalersi del regime di non imponibilità disciplinato dall’articolo 41 del Dl 331/93.
La Ctr del Veneto ha confermato la legittimità del recupero ritenendo non assolto da parte della società cedente l’onere probatorio in merito all’effettiva movimentazione fisica del bene ceduto.
La Cassazione, nel rigettare il ricorso del contribuente, ha statuito per il cedente l’onere di provare la destinazione reale dei beni nel territorio di altro Stato Ue, quale presupposto di non imponibilità richiesto dalla norma tributaria.
La prova della cessione intra Ue è a carico del contribuente che invochi la non imponibilità dell’operazione e il non assoggettamento a Iva del corrispettivo ricevuto, in coerenza con il principio generale previsto dall’articolo 2697 del codice civile.
 
La sentenza
La Cassazione ribadisce quanto già sostenuto in passato (Cassazione, sentenza 20575/11) in tema di onere della prova, con riferimento alle operazioni di cessione all’esportazione ex articolo 8 del Dpr 633/1972 (Cassazione, sentenza 3603/2009), compreso il caso della triangolazione (Cassazione, sentenza 21956/2010).
 
Né sembra che il contribuente possa esimersi dal provare l’effettiva movimentazione fisica del bene adducendo argomentazioni di carattere positivo, ossia richiamando gli obblighi connessi agli scambi intracomunitari e regolamentati dall’articolo 50 del Dl 331/93.
Quest’ultima disposizione recita "le cessioni intracomunitarie... sono effettuate senza applicazione dell'imposta nei confronti dei cessionari e dei committenti che abbiano comunicato il numero di identificazione agli stessi attribuito dallo Stato membro di appartenenza", senza concorrere, a parere dei giudici di legittimità, “all’identificazione degli elementi costitutivi della fattispecie descritti dalla norma che individua i presupposti della operazione intracomunitaria non imponibile" (ossia l’articolo 41del Dl 331/93).
Si sarebbe in presenza di adempimenti formali richiesti al solo fine di rendere più agevole l’attività di controllo degli uffici.
 
Per i giudici di legittimità, infatti, l’acquisizione del numero identificativo del cessionario non esonera il cedente dall’onere di provare l’effettiva “introduzione dei beni ceduti nel territorio dello Stato membro di destinazione ….ciò proprio in ragione del principio generale di cui all’art. 2697, secondo il quale l’onere di provare la sussistenza dei presupposti di fatto che legittimano la deroga al normale regime impositivo è a carico di chi invoca la deroga”.
 
Si pone il problema di capire in che modo il cedente possa assolvere all’onere probatorio in esame.
Le sentenze della Corte di giustizia relative alle cause C-409/04, C-146/05 e C-184/05, tutte emanate il 27 settembre 2007, hanno fissato regole comuni in ordine alla prova da fornire nelle ipotesi di cessioni intracomunitarie non imponibili.
Per la Corte è necessario che sussistano contemporaneamente le seguenti condizioni:
  • il trasferimento all’acquirente della disponibilità giuridica oltre che materiale del bene alienato
  • la prova documentale che il bene sia stato spedito o trasportato in altro Stato membro
  • l’effettiva movimentazione fisica del bene, ossia occorre che lo stesso abbia lasciato fisicamente il territorio del Paese Ue di cessione per essere trasferito in un altro Stato membro.
 
L’assenza di una delle predette condizioni legittima il recupero dell’Iva in capo al fornitore, non essendo in presenza di una cessione intracomunitaria, che rientri nell’ambito di operatività del citato articolo 41.
 
Sul punto, l’Amministrazione finanziaria, come evidenziato nella sentenza in esame, è intervenuta con le risoluzioni 345/2007 e 477/2008.
Con la prima l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che la prova dell’avvenuto trasporto/spedizione delle merci in altro Stato Ue è costituita dal documento di trasporto internazionale Cmr firmato sia dal trasportatore per presa in carico delle merci sia dal destinatario per ricevuta.
Il problema si pone nei contratti con consegna ex works (franco fabbrica), ove il trasporto viene curato direttamente dal cessionario, considerato che non risulta per nulla agevole ottenere la restituzione di una copia del Cmr.
Successivamente l’Agenzia è intervenuta con l’altra risoluzione, la 477/2008, precisando che la prova dell’effettivo trasferimento delle merci può “essere fornita con qualsiasi altro documento idoneo a dimostrare che le merci sono state inviate allo Stato membro”.
Inoltre, in materia di cessioni intracomunitarie, in merito alla rilevanza dello stato soggettivo del cedente – nello specifico, conoscibilità di comportamenti fraudolenti altrui – si segnala l’orientamento della giurisprudenza comunitaria (espresso nelle già citate sentenze pronunciate nelle cause C-409/04 Teleos, C-184/05, Twoh International, e C-146/05 Collèe) a cui hanno rinviato i giudici di legittimità.
 
Le autorità fiscali degli Stati della Comunità europea non sono autorizzate a disconoscere l’applicazione del regime di non imponibilità della cessione intracomunitaria di beni quando, in presenza di prove formalmente valide acquisite dal fornitore, le stesse, a successivi controlli, si rilevano false “senza che risulti provata la partecipazione del fornitore medesimo alla frode fiscale, nella misura in cui ha adottato le misure ragionevoli in suo potere al fine di assicurarsi che la cessione intracomunitaria effettuata non lo conducesse a partecipare a una frode siffatta”.
In sostanza, si tende a privilegiare la buona fede del fornitore se questi ha agito con la diligenza dell’operatore economico esperto.
Si pone, infatti, a carico del contribuente un obbligo di diligenza teso a verificare in concreto l’affidabilità e la correttezza commerciale della controparte.
Il venditore stesso deve “adottare tutte le misure che gli si possono ragionevolmente richiedere al fine di assicurarsi che l’operazione effettuata non lo conduca a partecipare a una frode fiscale”.
Si tratta di legittimare scelte che facciano affidamento su comportamenti o meglio dichiarazioni altrui, rimettendo al giudice di merito il compito di valutare la buona fede del contribuente, ossia se le circostanze del caso concreto fossero tali da indurlo ragionevolmente a qualificare come non imponibile l’operazione di cessione.
 
In definitiva le conclusioni della Cassazione, sulla scia di quanto affermato dalla giurisprudenza comunitaria, sembrano riconoscere un compito delicato ai giudici di merito chiamati a verificare che la documentazione prodotta sia idonea a provare lo spostamento fisico del bene nel Paese di destinazione e che il cedente abbia operato, sul piano soggettivo, con la dovuta diligenza.
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