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Giurisprudenza

Tra cessione terreno e demolizione fabbricato c'è di mezzo l'Iva

L'operazione sconta l'imposta se il venditore ha iniziato la demolizione del fabbricato preesistente

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La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull'interpretazione dell'articolo 13, parte B, lett. g), della sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, 77/388/Cee, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari nell'ambito del sistema comune di imposta sul valore aggiunto, in combinato disposto con l'articolo 4, n. 3, lett. a), della medesima direttiva. Tale domanda è stata presentata nell'ambito di una controversia tra una società olandese ed il segretario di Stato per le Finanze. Oggetto del contendere è l'esenzione dall'imposta sul trasferimento riguardante un'operazione di cessione di un terreno in funzione della norma di diritto olandese che statuisce l'assoggettamento della fattispecie all'Iva (procedimento C-461/08 sentenza del 19 novembre 2009).

 

La sesta direttiva comunitaria
L'articolo 2, punto 1, della sesta direttiva stabilisce che costituiscono operazioni imponibili ai fini Iva sia le cessioni di beni che le prestazioni di servizi eseguite a titolo oneroso nel territorio nazionale da un soggetto passivo che agisce in quanto tale. Tale articolo va esaminato in combinato disposto con l'articolo 4, n. 3, della direttiva in oggetto. L'articolo aggiunge tra il novero dei soggetti passivi anche coloro che effettuino a titolo occasionale (oltre alle attività di cui al paragrafo 2) operazioni di cessione, anteriori alla prima occupazione, di fabbricati o frazioni di fabbricato e del suolo attiguo potendo, gli Stati membri, determinare le modalità di applicazione del criterio alla trasformazione di edifici nonché del suolo attiguo; operazioni di cessione di terreno edificabile dove si considerano terreni edificabili quei terreni, più o meno attrezzati, definiti tali dagli stessi Stati membri. Secondo l'articolo 13 della sesta direttiva concernente le esenzioni all'interno del territorio nazionale nel rispetto di definite modalità, gli Stati membri possono prevedere specifiche fattispecie di esenzione. In particolare, nell'articolo 13 tra le esenzioni vengono contemplate le operazioni di cessione di fabbricati, frazioni e suolo attiguo non menzionati nel paragrafo 3, lettera a) dell'articolo 4 sesta direttiva nonché le cessioni di fondi non edificati. Infine, gli Stati membri possono accordare esenzioni in materia, secondo quanto disposto nella parte C dell'articolo 13, primo comma, lett. b) in virtù del diritto di opzione esercitabile in caso di operazioni di cui al punto B), lettere d), g) e h).

La normativa nazionale
L'articolo 11 della legge del 1968 relativa all'imposta sulla cifra di affari dispone tra le operazioni esenti da imposta le cessioni di beni immobili con l'eccezione delle cessioni di fabbricati o frazione effettuata prima o entro due anni successivi alla sua prima occupazione; la cessione di terreni edificabili; cessioni di fabbricati e terreni edificabili diverse dalle precedenti ma da parte di persone a particolari condizioni. Passando alla legge sugli atti giuridici, di particolare rilievo è il punto 1 dell'articolo 2 per il quale l'imposta sui trasferimenti è un imposta percepita a titolo di acquisizione di beni immobili o diritti inerenti eretti  nel territorio dei Paesi Bassi. Secondo l'articolo 15, inoltre, è esente dall'imposta sui trasferimenti l'acquisizione mediante cessione, secondo l'articolo 11, n.1, lett. a) punto 1), in quanto assoggettata all'Iva. Tutto ciò fatta salva l'eccezione dovuta all'utilizzo del bene come capitale di gestione e al fatto che l'acquirente possa dedursi l'imposta sulla cifra d'affari.

Causa principale e questioni pregiudiziali
A seguito della cessione di un appezzamento di terreno, con annessi due vecchi fabbricati, la società acquirente, in  conseguenza dell'acquisto del bene immobile, riceveva un avviso di rettifica a titolo di imposta sul trasferimento e vedeva respingersi il reclamo sullo stesso con decisione dell'ispettore fiscale. Avverso tale decisione, in seguito, veniva proposto ricorso argomentando che, nella fattispecie, la cessione del bene immobile veniva assoggettata ad Iva e, pertanto, doveva essere esentata dall'imposta sui trasferimenti proprio in virtù dell'articolo 15, n. 1, lett. a), legge sugli atti giuridici. Nel successivo ricorso per cassazione la società sosteneva che gli artt. 13, parte B) lett. h) e articolo 4, n. 3, lett. b) della sesta direttiva dovevano essere interpretati nel senso dell'assoggettamento a Iva della cessione di immobile.

La posizione del giudice nazionale
Il giudice del rinvio concludendo che, ai fini della soluzione della controversia principale non si possa prescindere dalla corretta interpretazione degli articoli della sesta direttiva comunitaria, non ha potuto che sospendere il procedimento e sottoporre la questione alla Corte formulando le proprie questioni pregiudiziali. Sostanzialmente le questioni poste dal giudice del rinvio possono essere riassunte, alla luce di una necessaria trattazione congiunta. In particolare se da una interpretazione del combinato disposto dell'art. 13, parte B), lett. g) con l'art. 4, n. 3, lett. a), della sesta direttiva la cessione di un terreno, su cui sorge un fabbricato destinato alla demolizione in vista di realizzare una nuova costruzione e la cui demolizione sia già iniziata prima della cessione, rientri o meno nel campo di applicazione dell'Iva.

La posizione della Corte di giustizia europea
L'esenzione dall'Iva prevista all'articolo 13, parte B, lett. g), sesta direttiva presuppone che la cessione interessata riguardi un fabbricato o frazione di fabbricato e suolo attiguo. Ecco che allora, occorre stabilire se ai fini Iva, con specifico riferimento all'interpretazione  delle disposizioni a cui rimandano le questioni sollevate dal giudice del rinvio, la cessione del bene immobile con contestuale demolizione di fabbricati debbano essere considerate due prestazioni autonome, indipendenti e separate o un'unica operazione che nella sua complessità è composta da diversi elementi. L'articolo 2 della sesta direttiva prevede che ciascuna cessione o prestazione debba essere considerata di regola come autonoma e indipendente.  

Il ruolo dei precedenti di giurisprudenza                           
Ma dalla giurisprudenza della Corte, si evince che quando un'operazione è costituita da una serie di elementi e di atti, occorre in primo luogo prendere in considerazione tutte le circostanze i cui si svolge l'operazione stessa proprio per accertare se si tratta di due o più prestazioni distinte o di un'unica prestazione. Ecco che allora, occorre tener conto di tutti gli elementi dell'operazione per determinare se l'operazione sia esente da Iva. Nella fattispecie non si può che constatare come, ai fini Iva, alla base degli atti svolti dal venditore c'è la fornitura di un terreno pronto ad essere edificato e non si può che ritenere come l'operazione abbia riguardato innanzitutto i vecchi fabbricati con suolo attiguo e, in secondo luogo, le prestazioni relative alla demolizione dei fabbricati stessi. Opere di demolizione, inoltre, fondamentali per conferire utilità ai terreni. Ecco che allora il giudice del rinvio deve verificare se il terreno in oggetto rientri  o meno nella nozione di "terreno edificabile", secondo gli articoli 4, n. 3, lett. b), e 13, parte B, lett. h), della sesta direttiva proprio in base al quale spetta agli Stati membri definire quali terreni debbano considerarsi edificabili. Classificazione che dovrà essere utilizzata tanto per l'applicazione di tale articolo 4 quanto per l'articolo 13, parte B, lett. h).                                                  
Con riferimento alle considerazioni fatte, gli eurogiudici hanno ritenuto di risolvere le questioni proposte in base al combinato disposto dell'articolo 13, parte B, lett. g), della sesta direttiva, con l'articolo 4, n. 3, lett. a).

Le conclusioni
Secondo la Corte è soggetto a Iva, contrariamente a quanto previsto dalla prima di tali disposizioni, la cessione di un terreno su cui sorge ancora un vecchio fabbricato che deve essere demolito per erigere al suo posto una nuova costruzione e la cui demolizione, a carico del venditore, sia già iniziata prima di tale cessione. Ecco che allora tali operazioni, di cessione e di demolizione, costituiscono un'unica operazione ai fini Iva che riguarda, nel suo insieme, non la cessione del fabbricato esistente su suolo attiguo ma quella di un terreno non edificato.

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