Corte Ue: autoconsumo imponibile
a Iva senza limiti temporali

Un notaio polacco che ha costruito un edificio adibito ad uso promiscuo, ossia abitativo e professionale, ha chiesto all’Amministrazione finanziaria polacca se, in caso di cessazione della sua attività di notaio, dovesse assoggettare a Iva la parte dell’edificio destinata a uso professionale. Al riguardo, il contribuente sosteneva la tesi secondo cui, essendo trascorso il periodo decennale, stabilito dalla normativa Iva polacca, di osservazione fiscale ai fini della rettifica della detrazione non sussisterebbe più neppure alcuna ragione per procedere ad assoggettare a Iva la parte dell’edificio adibito ad attività professionale in caso di cessazione dell’attività.
 
La questione pregiudiziale
L’amministrazione tributaria polacca non condivideva la tesi del contribuente e nel relativo contenzioso nazionale era, quindi, posta la questione pregiudiziale: “se l’articolo 18, lettera c), della direttiva Iva, secondo cui gli Stati membri possono assimilare ad una cessione di beni effettuata a titolo oneroso, tra l’altro, il possesso di beni da parte di un soggetto passivo o dei suoi aventi causa in caso di cessazione della sua attività economica imponibile, quando detti beni hanno dato diritto ad una detrazione totale o parziale dell’Iva al momento dell’acquisto, debba essere interpretato nel senso che, dopo la scadenza del periodo di rettifica della detrazione di cui all’articolo 187 della direttiva Iva, tali beni non debbano essere assoggettati all’imposta né inclusi nell’inventario di liquidazione o se, indipendentemente dal periodo di rettifica, i beni durevoli, al momento della cessazione dell’attività economica da parte del soggetto passivo, siano soggetti all’imposta”.
 
La pronuncia della Corte
Con la sentenza i giudici di Bruxelles affermano il principio secondo cui la scadenza del periodo di rettifica della detrazione relativa ad un bene impiegato nell’attività economica non incide in alcun modo sull’imposizione, relativa allo stesso bene, che può sorgere al momento della cessazione dell’attività economica, il cd. autoconsumo.
La soluzione giuridica dei giudici europei si fonda sulla logica del sistema europeo dell’Iva ispirato alla neutralità dell’Iva. Neutralità garantita dal meccanismo della rivalsa e detrazione in base al quale la detrazione delle imposte a monte è collegata alla riscossione delle imposte a valle.
Al predetto fine, la direttiva Iva, all’articolo 18, dà facoltà agli Stati membri di assimilare ad una cessione di beni imponibile il possesso di beni da parte di un soggetto passivo o dei suoi aventi causa in caso di cessazione della sua attività economica imponibile, quando detti beni hanno dato diritto a una detrazione totale o parziale dell’Iva al momento dell’acquisto o della loro destinazione. Facoltà, di cui si è avvalso il legislatore polacco nel dare attuazione alla direttiva Iva.
La ratio della predetta previsione - evidenziano i giudici dell’Unione -  è quello di evitare che beni che abbiano dato diritto a detrazione siano oggetto di un consumo finale non assoggettato ad imposta a seguito della cessazione dell’attività imponibile, a prescindere dai motivi o dalle circostanze di essa. Tale finalità, chiarisce la Corte, si avvicina a quella perseguita dal meccanismo di rettifica della detrazione Iva. Tuttavia, precisano, i giudici, il fatto che detti obiettivi siano analoghi non significa che il periodo previsto per la rettifica di una detrazione possa essere considerato quale periodo di scadenza oltre il quale l’assoggettamento all’imposta dei beni relativi all’attività economica cessata non sia più possibile.
L’iter giuridico della Corte si sofferma sui differenti presupposti e sulle diverse conseguenze giuridiche che caratterizza l’assoggettamento ad Iva dei beni relativi alla cessata attività economica rispetto alla rettifica della detrazione Iva operata al momento dell’acquisto dei beni relativi all’attività economica.
Evidenzia la Corte che, la rilevanza, ai fini Iva, del possesso di beni da parte di un soggetto passivo in caso di cessazione della sua attività economica imponibile è caratterizzata da precise circostanze:

• si tratta di beni che hanno dato diritto ad una detrazione completa o parziale dell’Iva al momento del loro acquisto e che conservino un valore residuo al momento della cessazione dell’attività economica imponibile;
• si vuole evitare di procurare un indebito vantaggio economico al soggetto passivo rispetto ad un consumatore finale che acquisti il bene pagando l’Iva;
• non è connessa ad un termine posteriore all’acquisto, durante il quale debba aver luogo il possesso successivo alla cessazione dell’attività perché questo possa essere assoggettato ad imposta;
• tiene conto delle modifiche del valore degli attivi d’impresa, durante tutta la durata del loro uso per le attività di impresa, giacché, la base imponibile è costituita dal valore dei beni di cui trattasi determinato al momento della cessazione, che tiene quindi conto dell’evoluzione del medesimo valore di detti beni tra la loro acquisizione e la cessazione.

Le predette caratteristiche non coincidono con quelle della rettifica della detrazione che, invece, è un meccanismo correttivo a posteriori, finalizzato a:

• assicurare la relazione stretta e diretta tra il diritto alla detrazione dell’Iva pagata a monte e l’impiego dei beni o dei servizi di cui trattasi per operazioni soggette ad imposta a valle;
• tenere conto dei mutamenti, probabili specialmente nel caso dei beni d’investimento, degli elementi presi in considerazione per determinare l’importo della suddetta detrazione;
• evitare inesattezze nel calcolo delle detrazioni e dei vantaggi o svantaggi ingiustificati per il soggetto passivo.

Sulla base delle differenze di fondo dei predetti regimi, la Corte esclude che gli stessi possano sovrapporsi e, quindi, ritenersi alternativi, atteso che - evidenzia altresì la Corte - la disciplina che prevede l’assoggettamento a Iva beni relativi alla cessata attività economica si fonda sulla realizzazione di una nuova operazione imponibile alla data della cessazione dell’attività economica. Tale disciplina, peraltro, non contiene alcun rinvio alle disposizioni concernenti la rettifica della detrazione. Ne consegue, quindi, che le ipotesi di autoconsumo imponibile e rettifica della detrazione sono due istituti che perseguono il medesimo obiettivo della neutralità fiscale, ma in modo diverso. Infatti, benché i due sistemi abbiano un medesimo effetto economico, differenti sono i presupposti e le conseguenze giuridiche.
 
Le conclusioni
I giudici europei, nel ribadire che alla cessazione dell’attività economica il possesso “privato” dei predetti beni (c.d. autoconsumo) può costituire una cessione imponibile ai fini Iva, chiariscono che tale regola si applica indipendentemente dal periodo trascorso tra la data dell’acquisizione di detto bene e quella della cessazione dell’attività stessa e quindi, a prescindere dal decorso periodo di c.d. “di sorveglianza fiscale” per la rettifica della detrazione.
 

Data della sentenza
16 giugno 2016
Numero della causa
Causa C-229/15
Nome delle parti

• Minister Finansów

contro

• Jan Mateusiak